Какой проводкой формируются отрицательные курсовые разницы?

Пример расчета курсовых разниц в бухгалтерском учете

Согласно п. 3 ПБУ курсовая разница в бухгалтерском учете считается как разница между стоимостью активов (задолженностей), учитывающихся в инвалюте, на дату их оплаты (или отчетную дату текущего периода) и стоимостью активов (задолженностей) на дату их отображения в бухучете в текущем периоде (или отчетную дату прошлого периода).

Отчетной датой является конец года (пп. 4, 12, 13ПБУ 4/99).

ВАЖНО! Пп. 4, 6 ст. 15 закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ определяют отчетную дату как последний календарный день периода, за который составляется отчетность.

До решения Верховного суда РФ от 29.01.2018 № АКПИ17-1010 организации были обязаны составлять промежуточную ежемесячную и ежеквартальную отчетность (п. 48 ПБУ 4/99, п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (в ред. от 29.03.2017). Однако Верховный суд РФ пришел к заключению, что составление промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности не является обязанностью каждого экономического субъекта, и признал недействующими п. 48 ПБУ 4/99 и п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, указав, что промежуточная отчетность представляется только в определенных случаях.

Случаи, когда экономические субъекты обязаны представлять промежуточную отчетность, перечислены в п. 4 ст. 13 закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ. К ним относятся случаи, предусмотренные:

Законодательством Российской Федерации.

Например, законодательно установлено, что промежуточную отчетность обязаны представлять страховые организации, общества взаимного страхования, страховые брокеры (п. 2 ст. 4.1, п. 8 ст. 32.8 закона «Об организации страхового дела в Российской Федерации» от 27.11.1992 № 4015-I), эмитенты ценных бумаг (п. 7 ст.30 закона «О рынке ценных бумаг» от 22.04.1996 № 39-ФЗ).

Нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета.
Договорами.
Учредительными документами.
Решениями собственника экономического субъекта.

Таким образом, если ваша организация не подпадает ни под один из перечисленных случаев, то у нее нет обязанности составлять промежуточную отчетность, и следовательно, она не обязана формировать курсовые разницы в бухгалтерском учете на конец каждого квартала или месяца.

Активы (задолженности) переоцениваются по курсу ЦБ либо курсу, зафиксированному законами или договоренностью участников сделки (п. 5 ПБУ).

Как отражать курсовые разницы в акте сверки расчетов с контрагентом, подробно разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите пробный демо-доступ к системе К+ и бесплатно переходите в Готовое решение.

Пример

ООО «Экпорт Импорт» произвело следующие действия (курс валюты условный).

Дата	Действия	Дт	Кт	Сумма, долл.	Курс ЦБ, руб./долл.	Сумма, руб.
26.05	Поставщику отправлен аванс за замороженные ягоды	60	52	41 200	55,9208	2 303 936,96
03.06	От поставщика получены и оприходованы замороженные ягоды	41	60	123 620	56,6616	6 973 986,03 = 41 200 × 55,9208 + (123 620 – 41 200) × 56,6616
18.06	Замороженные ягоды перепроданы покупателю	62	90	194 670	57,4942	11 192 395,91
29.06	Поступила оплата от покупателя за замороженные ягоды	52	62	194 670	57,5598	11 205 166,26
29.06	Переоценены требования к покупателю на дату их оплаты — списана положительная КР	62	91	—	57,5598	12 770,35 = 194 670 × (57,5598 – 57,4942)
30.06	Переоценен долг перед поставщиком на конец месяца — зачислена отрицательная КР* * Проводка делается при наличии обязанности составлять промежуточную отчетность.	91	60	—	57,2649	49 723,99 = (123 620 – 41 200) × (57,2649 – 56,6616)
04.07	Оплачен остаток задолженности поставщику	60	52	82 420	57,5375	5 533 761,22
04.07	Переоценен долг перед поставщиком на дату его оплаты — зачислена отрицательная КР* * Такой расчет производится при условии, что организация на отчетную дату 30.06 обязана была составить промежуточную отчетность и отразить курсовую разницу	91	60	—	57,5375	22 467, 69* = (123 620 – 41 200) × (57,5375 – 57,2649)
04.07	Переоценен долг перед поставщиком на дату его оплаты — зачислена отрицательная КР* * Такой расчет производится при условии, что организация на отчетную дату 30.06 не обязана была составить промежуточную отчетность и отразить курсовую разницу	91	60	—	57,5375	72 191,68 = (123 620 – 41 200) × (57,5375 – 56,6616) Читайте также: Облагается ли НДС неустойка за неисполнение обязательств по договору?

ВАЖНО! Авансы, поступившие (уплаченные) в инвалюте, фиксируются в БУ в рублях по курсу на дату их поступления (уплаты) и в последующем переоценке не подлежат (пп. 9, 10 ПБУ).

Положительные курсовые разницы

Положительные курсовые разницы образуются:

при пересчете денежных средств на валютном счете или валюты в кассе, если на дату осуществления операции с валютой (дату составления отчетности) ее курс вырос;
при пересчете ценных бумаг (кроме акций), средств в расчетах, займов и кредитов (кроме авансов, предоплат и задатков), если на дату совершения операции в валюте (дату составления отчетности) ее курс вырос;
при пересчете кредиторской задолженности, если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался ниже, чем на дату ее возникновения;
при пересчете дебиторской задолженности, если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался выше, чем на дату ее возникновения.

Сумма положительной курсовой разницы включается в состав прочих доходов. Для этого бухгалтеру необходимо сделать проводку:

ДЕБЕТ 50 (52, 60, 62, 66, 76…) КРЕДИТ 91-1

— отражена положительная курсовая разница.

В Отчете о финансовых результатах положительные курсовые разницы показывают по строке 2340 «Прочие доходы».

Положительные курсовые разницы увеличивают налогооблагаемую прибыль (п. 2 ст. 250 НК РФ).
ПРИМЕР 1. УЧЕТ ПОЛОЖИТЕЛЬНОЙ КУРСОВОЙ РАЗНИЦЫ
АО «Радар» заключило договор с канадской фирмой Goods Ltd. на поставку продукции. «Радар» отгрузил продукцию 25 января отчетного года на общую сумму 1000 долл. США. Goods Ltd. оплатила счет «Радара» в долларах США 30 января отчетного года.Курс доллара США составил:— на 25 января – 24,50 руб./USD;— на 30 января – 25,00 руб./USD.Бухгалтер «Радара» сделает такие проводки:
25 январяДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
— 24 500 руб. (1000 USD × 24,50 руб./USD) – отражена выручка от продажи;
30 январяДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62
— 25 000 руб. (1000 USD × 25,00 руб./USD) – поступила оплата от покупателя;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91-1
— 500 руб. (1000 USD × (25,00 руб./USD – 24,50 руб./USD)) – отражена положительная курсовая разница.

Как посчитать курсовые разницы в налоговом учете

По п. 11 ст. 250 НК РФ положительная курсовая разница установлена как разница, сформированная при переоценивании представленного в инвалюте имущества или требований в большую сторону, задолженности — в меньшую сторону.

Отрицательные разницы формируются при переоценивании представленного в инвалюте имущества или требований в сторону уменьшения, задолженности — в сторону увеличения (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Имущество, требования (задолженности), представленные в инвалюте, переоцениваются на дату события, происшедшего ранее остальных, как то: получение имущества в собственность, погашение требования (задолженности) или конец месяца (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ).

При переоценке требований (задолженностей) применяется курс ЦБ либо курс, зафиксированный законом или договоренностью участников осуществляемой сделки (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ).

Поступившие (уплаченные) в инвалюте авансы учитываются в рублях по курсу ЦБ на дату их получения (уплаты) и в последующем переоценке не подлежат (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ).

До принятия решения ВС от 29.01.2018 № АКПИ17-1010 нормы бухгалтерского и налогового учета по оценке и признанию курсовых совпадали. После того как ВС РФ вынес решение о признании недействующим п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Минфин РФ признал его утратившим силу (см. приказ Минфина России от 11.04.2018 № 74н, вступивший в силу с 07.05.2018). В результате оценка и признание курсовых разниц в налоговом и бухгалтерском учете организаций, не формирующих промежуточную отчетность, теперь будет осуществляться по разным правилам, что у большинства налогоплательщиков приведет к формированию временных разниц.

См. также «ПБУ 18/02 — кто должен применять и кто нет?».

Когда возникает?

Курсовая разница возникает при переоценки проведенных платежей национальной валюты иностранных государств по отношению к курсу рубля, принятого Центральным Банком РФ.
Отличия зачастую возникают вследствие нестабильного курса доллара или евро, при получении дивидендов или при оплатах таможенных платежей в иностранной валюте.

Курсовая разница образуется при выполнении следующих сделок:

приобретении инвестиций иностранных государств;
купля-продажа услуг, товаров по курсам национальных валют;
сделки с ценными бумагами;
сделки по купле-продаже денежных средств национальных валют;
при выплате командировочных расходов.

Отличия от суммовой

Суммовая разница возникает при обменах в один и тоже день на разных рыночных курсах иностранных валют. Курсовая определяется при оценке иностранных валют между разными датами совершения сделок.

Для бухгалтерского учета используются только курсовые разницы. В налоговом учете просчитываются и суммовые и курсовые.

Понятие суммовой разницы определяется как разница, которая образуется в случае, если цена товара, услуг, установленных договором в валютных единицах, оплачивается в рублях. С 2015 года суммарную разницу принято называть курсовой.

Как рассчитать — формулы

Расчет необходимо производить только по данным Центробанка РФ. Рекомендацией данного именно такого учета направлены на избежание расхождения курса между валютным рынком и Центробанком РФ.

Выражение курсовой разницы по формуле вычисляется в виде:

Формула:
КР= КПО – КР * СВ,
Где КР — курсовая разница,
КПО — курс одной валюты на момент первоначальной сделки,
КР — курс валюты на момент определения разницы,
СВ — общая сумма зачисления КР.

По итогам расчетных показателей курсовая разница может быть выражена как:

положительная – КР будет выше о;
отрицательная – КР будет ниже о;

Или же разница будет полностью отсутствовать, КР= «0».

Курсовая разница также полностью учитывается в расходах и доходах при расчете НДС для бухгалтерского и налогового учета.

Перерасчеты проводятся по состоянию на последнее число месяца, либо на дату перехода товара покупателю или оказания услуг.

Пример расчета при валютной сделке

Исходные данные:

Сумма товара по договорным обязательствам равна 10 000 долларов США. Покупатель получил товар 1 апреля, а оплата товара осуществлялась 30 апреля.

На дату 1 апреля курс доллара США составлял 59 руб./долл., а на 30 апреля установился в 60 руб./долл.

Расчет:

При получении товара покупатель 1 апреля признает выручку в сумме: 10 000*59=590 000 руб.

30 апреля деньги от покупателя для оплаты должны рассчитываться: 10 000*60=600 000 руб.

Таким образом, получается положительная курсовая разница: 10 000 *(60-59) =10000 руб.

Учет курсовых разниц в декларации по НДС

При подсчете налоговой базы по НДС, формируемой на дату отгрузки товаров, совершаемые в инвалюте операции отражаются в рублях по курсу ЦБ на дату отгрузки товаров и на день их оплаты не переоцениваются.

Получается, что КР при определении НДС не возникают, следовательно, в декларации по НДС не отображаются. Образующиеся по факту КР отображаются при вычислении налога на прибыль во внереализационных доходах и расходах (п. 4 ст. 153 НК РФ).

Как облагаются НДС иные операции, можно прочитать в материалах рубрики нашего сайта «НДС: объект налогообложения».

Итоги

Порядок отражения КР в бухгалтерском и налоговом учете идентичен только в случае, если у организации есть обязанность представлять промежуточную отчетность. Если такой обязанности у организации нет, то при отражении курсовых разниц необходимо формировать проводки по начислению и признанию отложенных налоговых активов/обязательств. Зачисление КР производится на доходы и расходы:

в бухучете — на прочие;
налоговом учете — на внереализационные.

Исключение составляют КР, образуемые при переоценке расчетов с учредителями и активов (обязательств), используемых вне РФ. Они зачисляются в добавочный капитал. КР учитываются при формировании налоговой базы по прибыли. В декларации по НДС они не отображаются.
Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.