Облагается ли НДС передача права на товарный знак по лицензионному договору?

Как в 2022 году облагается НДС реализация программного обеспечения

В 2022 году Налоговый кодекс предоставляет освобождение от НДС операций по передаче исключительных прав на:

• на изобретения;
• полезные модели;
• промышленные образцы;
• программы для ЭВМ;
• базы данных;
• топологии интегральных микросхем;
• секреты производства (ноу-хау).

Не облагается НДС и использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Такую льготу предусматривает действующая в настоящее время редакция подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, отдельно предусмотрено освобождение от НДС услуг по передаче прав на использование вышеперечисленных результатов интеллектуальной деятельности, если они по лицензионному договору оказываются иностранной организацией в пользу российской.

В таком случае российская организация налоговым агентом не признается и НДС в таком качестве не уплачивает.

Ранее по теме:

Передача прав на ПО российской компании не облагается НДС до конца года

Передача прав на программы и НДС: смешанный договор льготе не помеха

В письме Минфина России от 31.05.2021 № 03-07-08/41894 рассмотрена ситуация, при которой общество параллельно передаче неисключительных прав на использование своих программных продуктов заключает договор с клиентом и на другие услуги. Речь идет о так называемом смешанном договоре. Налогоплательщик попросил развеять его сомнения относительно правомерности использования льготы по НДС, предусмотренной НК РФ (подп. 26 п. 2 ст. 149) для этого случая, начиная с 01.01.2021.

Нормы ГК РФ для смешанных договоров

Стороны могут заключить смешанный договор, содержащий элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами.

К отношениям сторон по смешанному договору в соответствующих частях применяются правила о договорах, элементы которых в нем содержатся, если иное не предусмотрено договором (п. 3 ст. 421 ГК РФ). Но не мешает ли это применить льготу по НДС?

Прежние правила

До 01.01.2021 в НК РФ (подп. 26 п. 2 ст. 149) правила предусматривали освобождение от НДС для таких ситуаций. В правилах было сказано, что на территории России не облагается налогом реализация прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора

. Чиновники считали: если договор не чисто лицензионный, а пусть даже смешанный (включающий услуги по внедрению, сопровождению и т. п.), то льгота по НДС не действует (письма Минфина России от 27.11.2018 № 03-07-07/85571, от 12.08.2014 № 03-07-11/40167, УФНС России по г. Москве от 10.03.2009 № 16-15/020629). Эту позицию поддерживал суд (определение ВС РФ от 03.02.2016 № 305-КГ15-18998 по делу № А40-56211/2014).

Порядок, действующий с 01.01.2021

Федеральный закон от 31.07.2020 № 265-ФЗ указанную норму изменил. Теперь не облагается НДС реализация исключительных прав на программы для ЭВМ и базы данных

, включенные в Единый реестр российских программ для ЭВМ и баз данных, прав на использование таких программ и баз данных, в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним. Если программа (база данных) включена в реестр, то льгота распространяется на обновления к такой программе и дополнительные функциональные возможности.

Освобождение от НДС не применяется,

если передаваемые права дают возможность:

• распространять рекламную информацию в Интернете или получать доступ к такой информации;
• размещать предложения о приобретении или реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав в Интернете;
• вести поиск информации о потенциальных покупателях или продавцах либо заключать сделки.

Как верно заметил задавший вопрос налогоплательщик, упоминания о лицензионном договоре в рассматриваемой норме НК РФ больше нет. Значит ли это, что теперь смешанные договоры допустимы в целях применения льготы?

При этом налогоплательщик подстраховался. Он пояснил, что при заключении с покупателем смешанного договора, содержащего элементы лицензионного договора и договора оказания услуг, плата за право на использование ПО и плата за оказание услуг выделены в составе цены смешанного договора отдельными суммами.

Финансисты утвердительно ответили, что теперь форма договора не имеет значения.

То, что освобождение применяется независимо от вида заключаемых договоров на передачу прав, чиновники поясняли и ранее (письмо Минфина России от 12.02.2021 № 03-07-08/9626), но уточнять подробности не стали.

По нашему мнению, для получения льготы по НДС главным являются два факта:

• программное обеспечение должно быть включено в Единый реестр российских ПО для ЭВМ и баз данных, и передаваемые права на такое ПО не связаны с интернет-рекламой и торговлей;
• сумма оплаты ПО в смешанном договоре выделена отдельно.

Введение НДС-ставки 20% для иностранного программного обеспечения

Федеральный закон от 31.07.2020 г. № 265-ФЗ в рамках налогового маневра предоставил ряд преференций российским компаниям в сфере ИТ-технологий.

В том числе, была отменена льгота по НДС для иностранного программного обеспечения, не включенного в единый реестр российских программ для электронных вычислительных машин и баз данных.

С 1 января 2022 года освобождение от НДС применяется только:

• при реализации исключительных прав на программы для ЭВМ и базы данных, включенных в единый реестр российских программ для ЭВМ;
• прав на использование ПО для ЭВМ и баз данных, включая обновления к ним, реализуемого, в том числе, путем предоставления удаленного доступа к ним через «Интернет».

Услуги по передаче исключительных прав на ПО для ЭВМ и базы данных, а также прав на использование таких программ и баз данных будут освобождаться от НДС только с момента включения таких программ в специальный Реестр.

На это обратил внимание Минфин в письме от 16.11.2020 № 03-07-08/99545.

Что касается иностранного ПО, не включенного в этот Реестр, то с 1 января 2022 года его реализация или передача прав на использование такого ПО, облагается по ставке НДС 20%.

При этом услуги по передаче прав на использование ПО, облагаются НДС независимо от даты и условий заключения договоров на оказание указанных услуг.

Такой вывод Минфин сделал в письме от 20.11.2020 № 03-07-08/101332.

Еще по теме:

В чем суть налогового маневра для IT-компаний в 2021 году?

Какие льготы по налогам и взносам получат организации ИТ-отрасли в 2021 году?

Разработка и передача ПО по лицензии

Минфин неоднократно обращал внимание налогоплательщиков, что НДС-ом облагаются работы по созданию результатов интеллектуальной деятельности, выполняемые по договорам подряда (см. Письмо Минфина от 21 октября 2014 года № 03-07-03/52967). Однако в 2010-11 годах суды рассматривали другой спор, связанный с созданием и модификацией программы для ЭВМ и ее передачей заказчику, и его итог был обратным (дело № А40-121512/2010). Суд первой инстанции решил, что стороны заключили друг с другом договоры подряда, которые предусматривали создание ПО для заказчика. Подрядчик обязался подготовить техзадание на программный комплекс, создать и модифицировать ПО, и передать исключительные и неисключительные права на него заказчику. Но высшие инстанции встали на сторону налогоплательщика. При этом они отклонили три ключевых довода налоговиков:

• о том, что результаты интеллектуальной деятельности возникли непосредственно у заказчика;
• что исполнитель выполнил для заказчика работы по созданию и модификации программ для ЭВМ, а такие операции не освобождаются от НДС;
• и что лицензионный договор между сторонами заключен не был.

Суды указали, что воля сторон договоров была направлена именно на передачу заказчику исключительных прав (в договорах эта воля была выражена, что соответствует п. 1 ст. 1296 ГК). При этом каждый из договоров (всего их было три) содержал раздел, описывающий порядок передачи исключительного права.
Стороны заключили смешанные договоры, включавшие в себя создание и модификацию ПО; передачу исключительных и неисключительных прав на ПО; и даже выполнение сопутствующих работ (однако данный пункт договоров не являлся предметом спора в судах). Оплата осуществлялась именно за передачу исключительных и неисключительных прав. Как указали суды, несмотря на то, что предметом договоров также являлось создание и модификация ПО, указанные работы в соответствии с условиями договоров отдельно не оплачивались. Отклоняя довод инспекции о том, что стороны не заключили лицензионный договор, суды пояснили, что наименование договора не влияет на квалификацию отношений сторон, поскольку она определяется исходя из условий договора и его признаков. Договоры содержали условия и признаки нескольких договоров, в том числе все существенные условия договоров об отчуждении исключительных прав.

Выводы

Итак, для применения льготы, предусмотренной подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ, необходимо тщательно поработать над составлением договора. Хорошо, если он будет именоваться лицензионным, но в любом случае он должен содержать все существенные условия такого договора в соответствии со статьей 1296 Гражданского кодекса.

Главное, что следует детально прописать в договоре – это условия передачи программного обеспечения заказчику и сопутствующий этому переход исключительных и неисключительных прав. При наличии нескольких предметов договора, например, составление техзадания, разработка ПО и передача прав, стоит детально расписать условия каждого из этих предметов/этапов. Обратите внимание, что поскольку указанные налоговые преференции распространяются на передачу прав, то именно с этим процессом должна быть увязана оплата.

Также в договоре следует отметить необходимость обновления или поддержки программного обеспечения. Отметим, что, по мнению ФНС и арбитражных судов, услуги по обновлению или доработке программ под требования заказчика, являются операциями, облагаемым НДС.

Главное – договор

Однако к такому выводу арбитры приходят не всегда. Решающее значение имеет содержание договора, на основании которого разрабатывается ПО и происходит передача заказчику исключительных прав на него. Например, несколько лет назад судами рассматривалось похожее дело, и тогда арбитры поддержали налогоплательщика.

Стороны заключили три договора на разработку и модификацию программного обеспечения. Договоры носили смешанный характер и были заключены в отношении целого комплекса работ: составления технического задания, разработки и модификации программного обеспечения, выполнения сопутствующих работ. Важно, что каждый из договоров содержал условия, в соответствии с которыми исполнитель передавал заказчику исключительные права на результаты своей интеллектуальной деятельности.

Представители ФНС настаивали на том, что договоры между сторонами носили подрядный характер. Лицензионный договор, предусматривающий передачу исключительных и неисключительных прав, стороны не заключили. Следовательно, оспаривающая налог компания оказала своему контрагенту услугу по разработке и модификации ПО, а такие операции подлежат обложению НДС.

Суд указал, что отношения между сторонами квалифицируются не на основании наименования соглашения, которое они заключили, а на основании его условий. Пусть договоры между заказчиком и исполнителем и не назывались лицензионными, однако они содержали все признаки таких соглашений. В них была выражена воля о передаче прав на исключительное пользование заказчиком результатов интеллектуальной деятельности исполнителя и был описан порядок передачи этих прав.

Более того, по условиям договоров оплата производилась именно за передачу прав на ПО заказчику. И хотя договоры содержали иные предметы, помимо передачи указанных прав (создание ПО и сопутствующие работы), но эти работы отдельно не оплачивались.

Все перечисленные выше обстоятельства дали суду основания квалифицировать отношение между сторонами как договор об отчуждении исключительных прав. Таким образом, суд признал правоту налогоплательщика и правомерность неуплаты им НДС.

Освобождение от НДС лицензионного договора

Итак, лицензионные и сублицензионные договоры подпадают под действие указанной нормы. Но применить данную преференцию можно лишь при соблюдении некоторых условий:

• Передача прав на продукты ИД обязательно сопровождается оформлением лицензионного/сублицензионного договора. Ни один другой вид заключенных соглашений, например, договор купли-продажи или агентский, не сохраняет для пользователя возможности применения освобождения от налога. Т.е. НДС при заключении лицензионного договора через агентов, субподрядчика либо путем прямого подписания сторонами договора купли-продажи уплатить придется, поскольку законодатель рассматривает оформление операций подобными соглашениями как предоставление услуг (в частности, агентом для принципала или продавцом для покупателя) и, соответственно, не подлежит освобождению от НДС (письмо Минфина от 06.10.2016 г. № 03-07-11/58299);
• Права от лицензиара следует передавать на основании исключительной (предусмотренной для одного пользователя или строго лимитированного круга потребителей) или простой (неисключительной) лицензии, позволяющей передавать права на продукт ИД неограниченному числу пользователей. При этом возможность применения преференции по НДС не зависит от факта регистрации интеллектуальных прав на продукт;
• Важно учитывать время заключения договора. Не облагается НДС лицензионный договор лишь в ситуации, когда он удостоверен сторонами раньше, чем права на продукт ИД были переданы конечному пользователю. Таким образом, важен не только тип договора, но и последовательность действий – сначала заключили лицензионное соглашение, затем уже провели сделку;
• Заключение лицензионных договоров с освобождением от НДС целесообразно в компаниях с грамотно поставленным раздельным учетом деятельности, облагаемой и необлагаемой НДС.

Лицензиару разрешено учесть в стоимости передаваемых прав цену носителя, техдокументации, упаковки и сопровождающих материалов. Все перечисленные элементы, включенные в стоимость по лицензионному договору, также не облагаются НДС.

Освобождение от НДС не зависит от способа реализации прав на продукт ИД по лицензионному или сублицензионному договору – электронный вариант проведения подобной сделки, наравне с проведенным фактически, также не облагается налогом при соблюдении перечисленных выше условий.