Как не промахнуться с критерием существенности ошибки?

Схема исправления ошибок

Период, в котором нужно исправить ошибку, зависит от ее существенности и от того, когда ее обнаружили.
Различают три ситуации:

• до подписания отчетности;
• после подписания отчетности, но до ее утверждения;
• после подписания и утверждения отчетности.

Если ошибку нашли до подписания отчетности, то ее следует исправить датой 31 декабря отчетного года. Причем независимо от того, существенная эта ошибка или не существенная (п. 6, 7, 8 ПБУ 22/2010).

Если ошибку обнаружили после подписания, но до утверждения отчетности, то:

• несущественную ошибку нужно исправить в месяце обнаружения. Корректируют счет 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 14 ПБУ 22/2010);
• существенную ошибку исправляют на дату 31 декабря отчетного года (п. 6, 7, 8 ПБУ 22/2010).

Если несущественную ошибку обнаружили после подписания и утверждения, то ее исправляют текущей датой.

Существенную ошибку, найденную после подписания и утверждения отчетности, тоже нужно исправлять на день обнаружения, но при этом корректируют счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». А ошибочные показатели нужно пересчитать так, будто ошибки не было. О характере ошибки и периоде исправления составляются пояснения по бухгалтерской отчетности (подп. 2 п. 9 ПБУ 22/2010).

Критерии, по которым ошибка признается существенной, фирма определяет самостоятельно. Это нужно прописать в учетной политике (п. 3 ПБУ 22/2010). Они могут быть как качественные, так и количественные.

Учет существенных затрат на ремонт основных средств РСО

08.09.2021

Ресурсоснабжающая организация на ОСНО с 01.01.2021 применяет ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения». Согласно п. 10 ФСБУ 6/2020 самостоятельными инвентарными объектами признаются также существенные по величине затраты организации на проведение ремонта, технического осмотра, технического обслуживания объектов основных средств, с частотой более 12 месяцев или более обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев. Данные объекты в бухгалтерском учете амортизируются. Вправе ли РСО в бухучете на стоимость проведенного капитального ремонта, если сумма затрат существенна, увеличить первоначальную стоимость отремонтированного объекта основных средств, не выделяя данные затраты как самостоятельный объект ОС? Как существенные по величине затраты, возникшие в связи с капитальным ремонтом ОС, учитываются РСО при исчислении налога на прибыль? Возникают ли разницы между бухгалтерским и налоговым учетом?

Бухгалтерский учет

Ремонт ОС – капитальные вложения

В соответствии с п. 5 ФСБУ 26/2020

в бухгалтерском учете затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств признаются капитальными вложениями. К капитальным вложениям относятся, в частности, затраты на улучшение и (или) восстановление объекта ОС (например, достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, замена частей, ремонт, технические осмотры, техническое обслуживание).

Капитальные вложения признаются в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий, перечисленных в п. 6 ФСБУ 26/2020

:

– понесенные затраты обеспечат в будущем получение коммерческой организацией экономических выгод в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев; – определена сумма понесенных затрат или приравненная к ней величина.

Капитальные вложения признаются в бухгалтерском учете при соблюдении обозначенных условий вне зависимости от того, осуществлены они при первоначальном приобретении, создании объектов ОС или при последующем их улучшении и (или) восстановлении.

В сумму фактических затрат при признании капитальных вложений включаются среди прочего затраты на поддержание работоспособности или исправности активов, используемых при осуществлении капитальных вложений, текущий ремонт этих активов (пп. «г» п. 10 ФСБУ 26/2020

).

На основании п. 16 ФСБУ 26/2020

в капитальные вложения не включаются:

– затраты на поддержание работоспособности или исправности ОС, их текущий ремонт (за исключением случая, указанного в пп. «г» п. 10

стандарта) (
пп. «б»
); – затраты на внеплановые ремонты основных средств, обусловленные поломками, авариями, дефектами, ненадлежащей эксплуатацией, в той степени, в которой такие ремонты восстанавливают нормативные показатели функционирования объектов ОС, в том числе сроки полезного использования, но не улучшают и не продлевают их (
пп. «в»
).

Капитальные вложения по их завершении, то есть после приведения объекта капитальных вложений в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях, считаются основными средствами (п. 18 ФСБУ 26/2020

).

Признание ОС

В силу п. 24 ФСБУ 6/2020

первоначальная стоимость объекта основных средств увеличивается на сумму капитальных вложений, связанных с улучшением и (или) восстановлением этого объекта, в момент завершения таких капитальных вложений.

Вместе с тем по норме п. 10 ФСБУ 6/2020

единицей учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается:

– или объект ОС со всеми приспособлениями и принадлежностями; – или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций; – или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

При наличии у одного объекта ОС нескольких частей, стоимость и сроки полезного использования которых существенно отличаются от стоимости и СПИ объекта в целом, каждая такая часть признается самостоятельным инвентарным объектом. Самостоятельными инвентарными объектами признаются также существенные по величине затраты организации на проведение ремонта, технического осмотра, технического обслуживания объектов ОС с частотой более 12 месяцев или более обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев.

Критерий для определения существенности величины затрат при проведении ремонта, технического осмотра, технического обслуживания объектов ОС организация устанавливает самостоятельно в учетной политике.

Специалисты Фонда «НРБУ «БМЦ» в Рекомендации Р-51/2014 ОК МАШ «Затраты на капитальный ремонт основных средств», принятой 19.08.2014, указали, что уровень существенности может быть установлен:

– в процентной доле затрат на капитальный ремонт к первоначальной стоимости ремонтируемого объекта основных средств; – в процентной доле затрат на капитальный ремонт к первоначальной либо остаточной (балансовой) стоимости соответствующей группы основных средств; – в виде стоимостного критерия, определяемого для однородной группы основных средств.

Вывод

Считаем, что если в момент завершения капитального ремонта основного средства (затраты по которому значительны) межремонтный период существенно не отличается от оставшегося срока полезного использования отремонтированного объекта ОС, то на затраты по ремонту можно увеличить первоначальную стоимость этого объекта.

Если же оставшийся срок полезного использования отремонтированного объекта ОС и межремонтный период значительно отличаются, то следует отразить в бухгалтерском учете самостоятельный объект ОС, первоначальную стоимость которого составят затраты на капитальный ремонт. СПИ такого объекта можно установить равным межремонтному периоду (см. также Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2012 год

, приведенные как приложение к
Письму Минфина РФ от 09.01.2013 № 07-02-18/01
).

Налог на прибыль

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ

в целях налогообложения прибыли первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Затраты на ремонт основных средств и иного имущества, произведенные плательщиком налога на прибыль, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260 НК РФ

).

Пунктом 1 ст. 324 НК РФ

в аналитическом учете налогоплательщик формирует сумму расходов на ремонт основных средств с учетом:

1) группировки всех осуществленных расходов, включая:

– стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта; – расходы на оплату труда работников, осуществляющих ремонт; – прочие расходы, связанные с ведением указанного ремонта собственными силами;

2) затрат на оплату работ, выполненных сторонними силами.

Получается, расходы, возникающие в связи с проведением ремонта основных средств, включают в себя в том числе стоимость запасных частей.

При применении метода начисления затраты на ремонт основных средств признаются в качестве расходов в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты, с учетом особенностей, предусмотренных ст. 260 НК РФ

(
п. 5 ст. 272 НК РФ
).

Затраты на ремонт основных средств являются, как правило, косвенными расходами, поэтому в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода (ст. 318 НК РФ

,
Письмо Минфина РФ от 04.05.2012 № 03-03-06/1/223
).

В соответствии с п. 3 ст. 260 НК РФ

для обеспечения в течение двух налоговых периодов и более равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты ОС в порядке, установленном
ст. 324 НК РФ
.

К сведению:

возможность создания резервов под предстоящие ремонты основных средств – это не обязанность, а право организации. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике способ учета в целях налогообложения прибыли расходов на ремонт основных средств (
Письмо Минфина РФ от 19.10.2012 № 03-03-06/4/104
).

Таким образом, для целей налогообложения прибыли порядок учета расходов на ремонт основных средств отличается от порядка учета расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение ОС, которые увеличивают первоначальную стоимость объекта ОС и подлежат списанию для целей налогообложения через механизм амортизации в соответствии со ст. 256 – 259.3 НК РФ

.

Чиновники подчеркивают: отнесение затрат организации к расходам на ремонт или на реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение должно осуществляться в соответствии с нормами Налогового кодекса (см. письма ФНС РФ от 12.02.2021 № СД-4-3/1777

,
Минфина РФ от 27.06.2018 № 03-03-06/1/44329
,
от 06.10.2017 № 03-03-06/1/65431
).

Итак, расходы на ремонт основных средств (в том числе расходы на проведение капитального ремонта – Письмо Минфина РФ от 04.09.2018 № 03-03-06/1/63046

) учитываются для целей налогообложения прибыли в соответствии со
ст. 260 НК РФ
. Если организация в налоговом учете не создает резерв под предстоящие ремонты ОС, затраты, возникшие в связи с проведением ремонта ОС, в том числе капитального, включаются в состав прочих расходов в периоде их осуществления (если применяется метод начисления). К примеру, расходы в виде стоимости запасных частей, используемых при ремонте ОС, признаются для целей налогообложения прибыли по мере их отпуска для ремонта (
Письмо ФНС РФ от 02.04.2018 № СД-4-3/[email protected]
). Тот факт, что затраты по капитальному ремонту ОС могут быть существенными, не меняет установленный порядок их учета в целях налогообложения прибыли.

Вместе с тем важно не перепутать капитальный ремонт ОС с их реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением – с точки зрения налогообложения (а также бухгалтерского учета) важна правильная классификация произведенных работ.

В пункте 2 ст. 257 НК РФ

приведены следующие понятия.

Разницы между бухгалтерским и налоговым учетом

Включение затрат по капитальному ремонту основных средств единовременно в момент их осуществления в состав налогооблагаемых расходов при исчислении налога на прибыль и отражение их в бухгалтерском учете в составе капитальных вложений с признанием в качестве объекта ОС означает, что данные налогового и бухгалтерского учета расходятся. Указанное расхождение приводит к возникновению в бухгалтерском учете налогооблагаемой временной разницы и, как следствие, отложенного налогового обязательства (ОНО) (Дебет 68 (99) Кредит 77). По мере начисления амортизации в бухгалтерском учете ОНО будет списываться (Дебет 77 Кредит 68 (99)).

Напомним: по состоянию на отчетную дату разница между балансовой стоимостью актива или обязательства и его стоимостью, принимаемой для целей налогообложения прибыли, является временной разницей (п. 8 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»

).

Налогооблагаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным периоде или в последующих отчетных периодах (п. 11 ПБУ 18/02

).

Согласно п. 15

этого документа под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным периоде или в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, в котором возникают налогооблагаемые временные разницы.

* * *

Считаем, что в бухгалтерском учете на сумму затрат по проведенному капитальному ремонту (когда их величина существенна) можно увеличить первоначальную стоимость отремонтированного объекта ОС, если межремонтный период существенно не отличается от оставшегося СПИ отремонтированного объекта ОС. Если же оставшийся срок полезного использования отремонтированного объекта ОС и межремонтный период значительно различаются, то следует признать в бухгалтерском учете самостоятельный объект ОС, первоначальную стоимость которого составят затраты на капитальный ремонт.

Если РСО в целях налогообложения прибыли не создает резерв под предстоящие ремонты основных средств, расходы, возникшие в связи с проведением ремонта ОС, в том числе капитального, включаются в состав прочих расходов в периоде их осуществления (если применяется метод начисления).

Различия данных бухгалтерского (признание ОС) и налогового (признание расходов) учета приводит к возникновению в бухгалтерском учете РСО налогооблагаемой временной разницы и, как следствие, отложенного налогового обязательства (Дебет 68 (99) Кредит 77).

Каравайкина Е. Е., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Отправить другу

Количественный критерий существенности

При количественной оценке ошибку считают существенной, если она превышает некоторую величину, которая может быть выражена:

• в фиксированном размере;
• в процентах от суммы по отчетной статье.

Использовать фиксированную сумму не совсем удобно, так как ее придется пересматривать всякий раз, когда у фирмы меняются объемы бизнеса. Поэтому чаще пользуются оценкой существенности в процентах.

А самые предусмотрительные используют комбинированный вариант. В этом случае при достижении любого из критериев ошибка признается существенной.

Пример. Комбинированный вариант установления критерия существенности ошибки Фирма решила применить комбинированный вариант признания ошибки существенной. В ее учетной политике записано, что ошибка признается существенной, если выполняется любое из двух условий:

• учетные данные искажены более чем на 50 000 руб.;
• величина ошибки составляет 5% и более суммы, отраженной по статье бухгалтерской отчетности.

Порядок применения уровня существенности

Чтобы применить уровень существенности при составлении бухгалтерской отчетности, потребуется пройти 4 этапа:

1. Отобрать информацию, которая может быть существенно важной для пользователей на основе всех фактов хозяйственной жизни за отчетный период.
2. Определить уровень существенности информации на основе количественных и качественных факторов, а также степень раскрытия важных деталей.
3. Распределить полученную информацию так, чтобы она ясно отражала финансовое положение фирмы, ее финансовые результаты и денежные потоки.
4. Проверить отчетность с точки зрения пользователя, т. е. раскрыта ли информация, которая ему потребуется для принятия решения.

Такой план поможет вам максимально продумать раскрытие информации в отчетности и не допустить ошибок.

Информация о существенных ошибках

В пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности организация обязана раскрывать следующую информацию в отношении существенных ошибок предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде:

1. характер ошибки;
2. сумму корректировки по каждой статье бухгалтерской отчетности — по каждому предшествующему отчетному периоду в той степени, в которой это практически осуществимо;
3. сумму корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию (если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию);
4. сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов (п. 15 ПБУ 22/2010).

Если невозможно определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, то в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности раскрываются причины этого, а также приводится описание способа отражения исправления существенной ошибки в бухгалтерской отчетности организации и указывается период, начиная с которого внесены исправления (п. 16 ПБУ 22/2010).
Привет Гость! Предложение от «Клерка»

Онлайн профпереподготовка «Бухгалтер на УСН» с дипломом на 250 ак.часов. Научитесь всему новому, чтобы не допускать ошибок. Обучение онлайн 2 месяца, поток стартует 1 марта.

Записаться