Доходы будущих периодов: порядок учета и отражения в отчетности

Об учете доходов будущих периодов говорят в том случае, когда доход де-юре не относится к периоду, когда он фактически получен либо начислен. То есть относится к некому будущему периоду. Рассказываем о бухгалтерском учете доходов будущих периодов.

Сначала о доходах будущих периодов и что к ним относится. Согласно приказу Минфина России от 31.10.2000 № 94н, которым утвержден План счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, доходы будущих периодов — это:

• доходы, полученные (начисленные) в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам;
• предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы;
• разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью ценностей, принятой к бухучету при выявлении недостачи и порчи.

В отношении доходов будущих периодов проводки делают с использованием одноимённого счета 98. Он пассивный (остаток только по кредиту) и синтетический.

Детально доходы будущих периодов отражают, например, на следующих субсчетах:

• 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;
• 98-2 «Безвозмездные поступления»;
• 98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы»;
• 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» и др.

В бухгалтерском балансе кредитовое сальдо счета 98 на отчетную дату отражают по строке 1530.

Особо актуально отражение доходов будущих периодов для:

• учета безвозмездно полученных ОС и иного имущества (МПЗ);
• учета бюджетных средств;
• ожидаемых поступлений по договору лизинга.

Трудности определения доходов будущих периодов (ДБП)

Неспециалисту может показаться, что определить доход будущего периода несложно. К примеру, организации кредиторы должны определенные средства, срок возврата уже подходит, логика подсказывает, что деньги придут на счет. Относится ли такая прибыль к ДБП? Или другой пример: поступил заказ на большую партию товара, значит, за нее заплат хорошие деньги, это ДБП?

На самом деле, оба этих примера не иллюстрируют доходов будущих периодов в бухгалтерском смысле.

Бухгалтерия не может считать деньги, которые еще только в перспективе получения, это противоречит самому смыслу бухгалтерского учета, оперирующего уже совершёнными, а отнюдь не возможными транзакциями.

В первом случае, доход только предположителен, пока долг не выплатили, его нельзя проводить по каким-либо бухгалтерским счетам. Во втором примере, собственность на товар наступает в момент его передачи покупателю (отгрузке), так что доход наступит только после оплаты и передачи права собственности. О будущем доходе речь не идет. Такие и им подобные ситуации относятся не к компетенции бухгалтерии, а к сфере планирования.

Доход будущих периодов (отложенный доход) – это получение актива или уменьшение обязательства, обусловленные транзакциями текущего учетного периода, но отражаемые в отчетности других периодов, которые на данный момент еще не наступили.

Какие объекты относятся к ДБП

Прибыль, получаемая «наперед», может быть отнесена к нескольким случаем поступления доходов. Главный признак, по которым можно отнести это вид поступлений к ДБП – это то, что их можно в полном согласии с законом «растянуть» на несколько учетных периодов, то есть данный актив будет применяться для получения прибыли не только сейчас, но и в будущем времени.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Все поступающие средства, которые рекомендовано ДБП, оговорены в нормативных (методических) документах. Самостоятельно расширять их список бухгалтеру не стоит.

Рекомендации по ДБП представлены в следующей нормативной документации:

• п. 9 ПБУ 13/2000 «Учет госпомощи» – об учете в качестве ДБП целевого финансирования;
• п. 29 Методических указаний по бухучету основных активов говорит об отражении безвозмездно полученных финансов в качестве кредита по счету ДБП;
• п. 4 Указаний об отражении в бухучете лизинговых операций – о представлении лизинговой разницы как ДБП;
• План счетов бухучета финансово-хозяйственной деятельности – о наличии счета 98, специально предназначенного для отражения ДБП;
• Приказ Министерства финансов РФ № 66н от 02 июля 2010 года «О формах бухгалтерской отчетности организаций» – об отражении ДБП в бухгалтерском балансе в разделе «Краткосрочные обязательства».

Как доходы будущих периодов влияют на расчет чистых активов?

1. Арендная плата. Договор аренды может предусматривать внесение платы наперед за определенное время. Отложенным доходом может быть признан и залог, который уплачивается в начале аренды, но идет в зачет за ее последний месяц.
2. Авансовые проплаты – средства, перечисленные по договору за товары или услуги, еще не предоставленные покупателю (наперед) в счет последующих расчетов. Будут признаны ДБП, если аванс внесен более, чем на 1 учетный период наперед.
3. Подписка (предоплата) на периодические издания.
4. Продажа билетов на различные мероприятия, представления, действа.
5. Выручка от абонементов и долгосрочных обязательств, например, доход от перевозки пассажиров, купивших «проездной» сразу на квартал или на год, абонентская плата за услуги связи и др.
6. Спонсорские «подарки». Безвозмездные поступления, предусматриваемые договором дарения, долгое время относили к периоду получения, там же отражали и уплачивали с этой прибыли налог. Но если рассмотреть этот актив как долгосрочный, который будет «работать» на фирму в течение нескольких лет, то его совершенно законно можно рассматривать как отложенную прибыль. Сюда же можно отнести и получаемые гранты.

К СВЕДЕНИЮ! Если таким образом получены в дар основные средства, то амортизация в будущих периодах за них начисляться не будет (иначе она бы нивелировала «профит» от отложения прибыли на будущее), а записывается перенос части ДБП на текущие траты. Таким образом, в себестоимость не будет включена амортизация, которая в этом случае будет выступать как перенос расходов, понесенных ранее.

7. Средства из бюджета, полученные на покрытие затрат.
8. Средства, выделенные на определенные цели, не использованные полностью (остатки средств на счете 86 «Целевое финансирование»).
9. При лизинге – разница между суммой оплат по лизингу и самой стоимости имущества, отданного в лизинг (оно должно быть на балансе получателя имущества).
10. Вероятный возврат предыдущих недостач. Если была понесена потеря, то она может быть безвозвратной (когда не установлено виновное лицо) либо ее можно отнести к дебиторской задолженности (когда сумму планируют взыскать с материально ответственного лица). Во втором случае оплата такой недостачи также может быть сочтена ДБП.
11. Лизинговая разница. Если компания является лизингодателем, то разница между стоимостью имущества, отданного в лизинг, и суммарной величиной лизинговых платежей тоже признается ДБП. В данном случае не имеет значения, что имущество уже на балансе лизингополучателя.

Вопрос: Когда говорят о доходах будущих периодов в налоговом учете, как правило, имеют в виду доходы, которые нужно признавать в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов (распределять). В каких случаях доходы нужно распределять? Посмотреть ответ

Договором этапы не предусмотрены

Если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг) и технологический цикл подпадает под определение длительного, то доход будет включаться в облагаемую базу еще до подписания акта выполненных работ.

Что же такое производство с длительным технологическим циклом? Как указывает Минфин, это производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества его дней (Письма от 05.02.2010 N 03-03-06/1/50, от 13.10.2006 N 03-03-04/4/160).

По этой логике длительным циклом, к примеру, будут считаться работы (услуги), которые можно выполнить за несколько дней, если они начаты в декабре одного года, а закончены в январе следующего. Можно сколько угодно рассуждать о правомерности данного подхода, тем не менее налоговики по данному вопросу с Минфином солидарны (см. Письма МНС России от 15.09.2004 N 02-5-10/54, УФНС по г. Санкт-Петербургу от 09.12.2004 N 02-05/26961).

Теперь предположим другую ситуацию: организация выполняет работы по договору с января по декабрь в рамках одного года. Поэтапная сдача работ не предусмотрена, акт выполненных работ на всю сумму подписан 31 декабря. Следует ли распределять доходы на конец каждого отчетного периода в этом случае, ведь срок исполнения договора приходится на один налоговый период? По мнению автора, следует. Ведь в абз. 1 п. 2 ст. 271 НК РФ установлено, что по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Итак, по «безэтапным» «длительным» договорам доходы подлежат распределению. Каким образом это можно сделать?

По мнению Минфина (Письма от 09.06.2009 N 03-03-06/1/384, от 13.10.2006 N 03-03-04/4/160), цена договора может быть распределена налогоплательщиком между отчетными (заметьте, Минфин написал — «отчетными») периодами, в течение которых выполняется договор, одним из следующих способов:

— равномерно;

— пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете.

Налоговый кодекс не ограничивает налогоплательщика в методе распределения доходов. Кроме этих двух перечисленных методов, можно порекомендовать распределение пропорционально выполненному объему работ в отчетном периоде в общем объеме работ по договору.

Рассмотрим на примерах рекомендуемые Минфином методы.

Метод первый — организация равномерно включает полученный доход в течение периода действия договора.

Пример 2. Организация заключила договор на выполнение работ по монтажу вентиляционной системы здания на сумму 15 000 000 руб. (без НДС). Срок действия договора — с 12 ноября 2009 г. по 10 апреля 2010 г. При этом поэтапная сдача работ договором не предусмотрена.

Учетной политикой организации установлено:

— доходы по долгосрочным договорам признаются равномерно в течение срока действия этих договоров;

— исчисление ежемесячных авансовых платежей производится исходя из фактически полученной прибыли. Отчетным периодом по налогу на прибыль признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д.

Рассчитаем продолжительность выполнения работ по договору в календарных днях. Она составит 150 дней (19 + 31 + 31 + 28 + 31 + 10).

В расчете на каждый день выполнения работ приходится сумма дохода в размере 100 000 руб. (15 000 000 руб. / 150 дн.). Умножая сумму 100 000 руб. на количество дней действия договора в том или ином месяце, получим ежемесячную сумму «дохода будущих периодов». Она составит: в ноябре 2009 г. — 1 900 000 руб. (100 000 руб. x 19 дн.), в декабре 2009 г. — 3 100 000 руб. (100 000 руб. x 31 дн.) и т.д.

Из арбитражной практики. При выборе временного критерия, предполагающего равномерное распределение дохода в период исполнения договора, необходимо учесть следующее обстоятельство: установленные в п. 2 ст. 271 НК РФ требования будут выполняться только в том случае, если выполнение работ по договору предполагает равномерное несение расходов. При отсутствии данного обстоятельства правильнее применить метод распределения доходов пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете, что соответствует п. 2 ст. 271 НК РФ (такой вывод следует из Постановления ФАС СЗО от 10.04.2009 N А42-4798/2007).

Метод второй — пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете. При данном методе следует определить способ оценки общего объема расходов по договору. Он может быть определен по сметной стоимости, по прямым расходам (при этом в расчете могут использоваться как все прямые расходы, так и только расходы на оплату труда) и т.д. Выбранный способ распределения доходов, относящихся к нескольким отчетным периодам, нужно закрепить в учетной политике организации для целей налогообложения (ст. 316 НК РФ).

Пример 3. Воспользуемся данными примера 2.

Вариант 1. Учетной политикой организации установлено, что доходы по долгосрочным договорам, не предусматривающим поэтапную сдачу работ, признаются пропорционально фактическим расходам в общем объеме расходов по этим договорам.

Объем общих расходов по смете составляет 12 000 000 руб.

Фактические расходы организации составили: в ноябре 2009 г. — 1 200 000 руб., в декабре 2009 г. — 2 600 000 руб., в январе 2010 г. — 950 000 руб. и т.д.

Рассчитаем сумму, которую необходимо включить в доход:

— в ноябре 2009 г. — 1 500 000 руб. (1 200 000 x 15 000 000 / 12 000 000);

— в декабре 2009 г. — 3 250 000 руб. (2 600 000 x 15 000 000 / 12 000 000);

— в январе 2010 г. — 1 125 000 руб. (900 000 x 15 000 000 / 12 000 000) и т.д.

Вариант 2. Учетной политикой организации установлено, что доходы по долгосрочным договорам, не предусматривающим поэтапную сдачу работ, признаются пропорционально доле прямых расходов на оплату труда в общей сметной стоимости работ.

Расходы на оплату труда основных рабочих по смете составляют 5 000 000 руб.

Фактические расходы на оплату их труда: в ноябре 2009 г. — 400 000 руб., в декабре 2009 г. — 800 000 руб., в январе 2010 г. — 300 000 руб. и т.д.

Рассчитаем сумму, которую необходимо включить в доход:

— в ноябре 2009 г. — 1 200 000 руб. (400 000 x 15 000 000 / 5 000 000);

— в декабре 2009 г. — 2 400 000 руб. (800 000 x 15 000 000 / 5 000 000);

— в январе 2010 г. — 900 000 руб. (300 000 x 15 000 000 / 5 000 000) и т.д.

Обратите внимание! Доход налогоплательщика по работам, услугам с длительным циклом распределяется способом, выбранным налогоплательщиком и закрепленным в положении об учетной политике. При этом отнесение возникших расходов к расходам отчетного (налогового) периода осуществляется налогоплательщиком в общеустановленном порядке. На это указывает Минфин в Письме от 09.06.2009 N 03-03-06/1/384.

Это означает, что налогоплательщики, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг), учитывают расходы следующим образом:

— сумму косвенных расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относят к расходам текущего отчетного (налогового) периода;

— сумму прямых расходов распределяют на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных заказов в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг).

Порядок распределения прямых расходов при выполнении «длительных» работ по договорам, не предусматривающим поэтапную сдачу работ, отражен в Письме Минфина России от 04.02.2005 N 03-03-01-04/1/52. Он аналогичен порядку, изложенному в примере 1.

Напомним формулу расчета остатков НЗП на конец месяца:

НЗПкм = (НЗПнм + ПРмес ) x ДСРкм / ДСР

Кроме того, объем работ, услуг, доходы по которым учтены в отчетном (налоговом) периоде, при расчете НЗП следует рассматривать как выполненные работы, оказанные услуги (см. Письма Минфина России от 30.07.2004 N 03-03-05/1/88, МНС России от 15.09.2004 N 02-5-10/54). В примере 3 (вариант 1) в доход включены суммы: в ноябре 2009 г. — 1 500 000 руб., в декабре 2009 — 3 250 000 руб., в январе 2010 г. — 1 125 000 руб., и при расчете НЗП эти суммы будут учтены как выполненные работы.

Таким образом, при исчислении показателя НЗПкм указанные объемы не будут включаться в состав незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ, оказание услуг (ДСРкм).

Поясним это на примере.

Пример 4. Воспользуемся данными примера 3 (вариант 1).

Прямые расходы составили: в ноябре 2009 г. — 600 000 руб., в декабре 2009 г. — 1 700 000 руб., в январе 2010 г. — 480 000 руб. и т.д.

В ноябре организация отразила доходы в размере 1 500 000 руб., таким

образом, показатель ДСРкм составит 13 500 000 руб. (15 000 000 -1 500 000).

НЗП на конец ноября составит 540 000 руб. ((0 + 600 000) x 13 500 000 / 15 000 000).

Прямые расходы, уменьшающие прибыль в ноябре, составят 60 000 руб. (0 + 600 000 — 540 000).

Аналогичным образом рассчитываются показатели в следующие месяцы.

В декабре организация отразила доходы в размере 3 250 000 руб., показатель ДСРкм составит 10 250 000 руб. (15 000 000 — 1 500 000 — 3 250 000).

НЗП на конец декабря составит 1 530 667 руб. ((540 000 + 1 700 000) x 10 250 000 / 15 000 000).

Прямые расходы, уменьшающие прибыль в декабре, составят 709 333 руб. (540 000 + 1 700 000 — 1 530 667).

В январе организация отразила доходы в размере 1 125 000 руб.,

показатель ДСРкм составит 9 125 000 руб. (15 000 000 — 1 500 000 — 3 250 000 — 1 125 000).

НЗП на конец января составит 1 223 156 руб. ((1 530 667 + 480 000) x 9 125 000 / 15 000 000).

Прямые расходы, уменьшающие прибыль в январе, составят 787 511 руб. (1 530 667 + 480 000 — 1 223 156).

Аналогичным образом рассчитываются показатели в следующие месяцы — февраль, март, апрель.

Подведем итог вышесказанному: если налогоплательщик не хочет спорить с налоговыми инспекторами и в то же время не желает платить налог на прибыль раньше подписания акта выполненных работ, лучше составлять договор с разбивкой на этапы. Заметьте, что «разбивается» не платеж по договору (например, в некоторых договорах указывается, что оплата производится в два этапа), а именно работы. В зависимости от специфики выполняемых работ (оказываемых услуг) разбивка на этапы может производиться в процентном выражении от всего объема работ по договору или по видам работ.

К слову сказать, Налоговый кодекс не устанавливает ограничений ни по количеству этапов, ни по их продолжительности, ни по сопоставимости объемов. Не обязательна и привязка даты сдачи того или иного этапа к срокам оплаты.

Зачем выделять ДБП

Принцип соответствия, которым руководствуется бухгалтерский учет, гласит, что доходы должны согласовываться с расходами, с помощью которых эти доходы удалось получить. Иногда предприятие получает активы, то есть доходы, не относящиеся конкретно к текущему учетному периоду, потому что расход распределяется на более долгое время. Теоретически, денежные средства могли поступать в течение длительного периода, но поступили все сразу. В таких ситуациях бухгалтеры предпочитают отразить в отчетности прибыль в размере, не превышающем доход текущего периода, а полученные средства, не относящиеся к нему, вынести на субсчета ДБП.

Зачем это делать, ведь можно сразу записать весь полученный актив в прибыль? Да, можно, но не следует забывать о том, что величина прибыли прямо пропорциональна налоговой базе. И если есть законная возможность ее уменьшить в текущем году, зачем увеличивать ее на доход, который будет использован только в будущем?

ПРИМЕР. Организация сдает в аренду недвижимость. Ей была перечислена плата за аренду сразу за три года. Актив налицо. Если записать его весь в доход этого года, то величина налоговой базы налога на прибыль будет увеличена. Если же учесть в качестве прибыли только плату за текущий год, то остальные средства нужно учесть как ДБП, отразив их в балансе прибыли в двух последующих годах, таким образом, соразмерно распределив налоговую базу.

Договор «разбит» на этапы

Если договором предусмотрена поэтапная сдача результатов выполненных работ (оказанных услуг), датой получения дохода будет дата подписания акта выполненных и принятых заказчиком этапов.

Что касается расходов, связанных с производством и реализацией, они, как известно, подразделяются на прямые и косвенные. Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода. Прямые относятся к расходам текущего периода по мере реализации работ, услуг в соответствии со ст. 319 НК РФ, то есть с учетом остатков незавершенного производства (НЗП).

Обратите внимание! Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного периода без распределения на остатки НЗП (п. 2 ст. 318 НК РФ).

В целях гл. 25 НК РФ под НЗП понимаются работы, услуги частичной готовности, а также законченные, но не принятые заказчиком. Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на выполненные работы (оказанные услуги). Этот порядок устанавливается в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов (п. 1 ст. 319 НК РФ).

Например, налогоплательщик может установить в учетной политике, что сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов.

Объем выполняемых в течение месяца заказов определяется как договорная стоимость заказов, которые фактически выполнялись в текущем месяце. Причем договорную стоимость незавершенных заказов определяют как для заказов, фактически выполняемых в текущем месяце, за вычетом стоимости всех выполненных и переданных заказчику этапов по этим заказам.

Пример 1. Организация выполняет опытно-конструкторские работы. Учетной политикой организации установлено:

— расчет суммы НЗП на конец месяца производится исходя из договорной стоимости выполненных работ;

— исчисление ежемесячных авансовых платежей производится исходя из фактически полученной прибыли. Отчетным периодом по налогу на прибыль признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д.

В июне были заключены два договора (для упрощения примера предположим, что на начало месяца незавершенных работ и «незакрытых» договоров у организации не имеется).

Договор N 1. Стоимость работ (без НДС) составляет 5 000 000 руб. Срок исполнения — 12 июля — 11 октября 2010 г. Работа сдается поэтапно.

I этап (12 июля — 9 августа) — 40% от всего объема выполненных работ.

II этап (10 августа — 11 октября) — 60%.

Договор N 2. Стоимость работ (без НДС) составляет 10 000 000 руб. Срок исполнения — 19 июля — 19 ноября 2010 г. Работа сдается поэтапно.

I этап (19 июля — 17 сентября) — 75% от всего объема выполненных работ.

II этап (18 сентября — 19 ноября) — 25%.

Сроки сдачи работ, указанные в договорах, соблюдены. Подписаны акты выполненных работ:

— 9 августа 2010 г. — 2 000 000 руб. (I этап договора N 1);

— 17 сентября — 7 500 000 руб. (I этап договора N 2);

— 11 октября — 3 000 000 руб. (II этап договора N 1);

— 19 ноября — 2 500 000 руб. (II этап договора N 2).

В связи с тем что организация не обязана вести учет расходов отдельно по каждому договору, прямые расходы в течение месяца учитываются в совокупности по всем договорам. За время выполнения работ они составили:

— июль 2010 г. — 900 000 руб.;

— август — 1 400 000 руб.;

— сентябрь — 1 500 000 руб.;

— октябрь — 1 700 000 руб.;

— ноябрь — 500 000 руб.

Доходы по этим двум договорам в налоговом учете будут сформированы следующим образом:

Что касается расходов, напомним, что сумма косвенных расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего периода. В связи с этим данные по косвенным расходам в примере не приводятся. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом НЗП.

Расчет остатков НЗП на конец месяца (при выборе метода «исходя из договорной стоимости работ») можно рассчитать по формуле:

НЗПкм = (НЗПнм + ПРмес) x ДСРкм / ДСР,

где НЗПкм — размер прямых расходов, относящихся к НЗП на конец

отчетного месяца;

НЗПнм — стоимость остатка НЗП на начало месяца;

ДСРкм — стоимость не завершенных на конец месяца договоров;

ДСР — стоимость всех выполняемых в течение месяца договоров;

ПРмес — сумма прямых расходов, осуществленных за месяц.

В налоговом учете прямые расходы будут учтены следующим образом.

В июле прямые расходы накапливаются и будут учтены только в период отражения доходов от реализации, то есть в августе. Таким образом, НЗП на конец июля составит 900 000 руб.

В августе организация отразила доходы от реализации I этапа работ по договору N 1, в связи с чем часть прямых расходов может быть списана в уменьшение облагаемой базы по налогу на прибыль.

НЗП на конец августа составит 1 993 333 руб. ((900 000 + 1 400 000) x (5 000 000 — 2 000 000 + 10 000 000) / (5 000 000 + 10 000 000)).

Прямые расходы, уменьшающие прибыль в августе, составят 306 667 руб. (900 000 + 1 400 000 — 1 993 333).

Аналогичным образом рассчитываются показатели в следующие месяцы.

В сентябре остаток НЗП на конец месяца равен 1 280 889 руб. ((1 993 333 + 1 500 000) x (5 000 000 — 2 000 000 + 10 000 000 — 7 500 000) / (5 000 000 + 10 000 000)).

Прямые расходы, уменьшающие прибыль в сентябре, составят 2 212 444 руб. (1 993 333 + 1 500 000 — 1 280 889).

В октябре остаток НЗП на конец месяца равен 496 815 руб. ((1 280 889 + 1 700 000) x (5 000 000 — 5 000 000 + 10 000 000 — 7 500 000) / (5 000 000 + 10 000 000)).

Прямые расходы, уменьшающие прибыль в октябре, составят 2 484 074 руб. (1 280 889 + 1 700 000 — 496 815).

В ноябре организация «закрыла» договор N 2. Работы по новым договорам в этом месяце не начаты, поэтому прямые расходы, уменьшающие прибыль в ноябре, равны 996 815 руб. (496 815 + 500 000).

Где отражают отложенные доходы

Специальный счет 98, который так и называется «Доходы будущих периодов», предназначен для отражения на нем всех разновидностей отложенной прибыли. Инструкция для Плана счетов бухучета разрешает открывать для этого счета ряд субсчетов, конкретизированных по объектам ДБП:

• «доходы, которые будут получены в будущих учетных периодах»;
• «безвозмездные поступления» – подарки, спонсирование и т.п.;
• «грядущие поступления по прошлым недостачам, выявленным в более ранние периоды»;
• «различие между стоимости взыскания согласно балансу и сумме, подлежащей уплате виновным лицом» и др.

В балансе для учета этого вида прибыли предназначена специальная строка 1530.

ВНИМАНИЕ! Отражать в ней можно только те доходы, которые признаются ДБП в нормативных документах данной организации.

Какие данные бухучета используются при заполнении строки 1530 «Доходы будущих периодов»?

Актив или пассив?

Являются ли активом или пассивом в отражении на балансе поступления будущих периодов? Строка 1530 отражает статью «ДБП» как пассив баланса, несмотря на то, что в ней учитываются доходы.

Причина в том, что данная строка имеет прямую связь с другой строчкой, также относящейся к пассиву «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». В нее заносится прибыль, которую организация как бы «задолжала» своим владельцам. Но на практике нередки ситуации, когда долга перед собственниками еще не наступило, а деньги на баланс уже пришли. Например, поступили деньги в качестве финансирования из бюджета. Их следует отнести к активам «денежных средств». Чем уравновесить пассив? Это не нераспределенная прибыль, потому что организация еще успела сделать ничего из того, на что они предназначались, значит, прибылью они еще не стали. Прибыль от них – только в будущем, поэтому как раз уместно отнести их в пассив строки «Доходы будущих периодов». По мере освоения этих денег, то есть признания расходов, суммы из пассива «ДБП» будут по частям переходить в пассив «Нераспределенной прибыли».

Проводим по бухгалтерии

Для отражения ДБП предназначен кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» и корреспондентские счета для учета финансов и расчетов с контрагентами.

Для списания сумм доходов будущих периодов при наступлении этого самого «будущего» используется дебет данного счета (98), а также корреспонденция счета, на котором были учтены доходы (90 или 91, это определяет вид поступления).

Субсчета, определяющие конкретный объект ДБП, предусматривают и соответствующую корреспонденцию:

• «Безвозмездные поступления» – 08 «Вложения во внеоборотные активы», 86 «Целевое финансирование» (кредит 91 «Прочие доходы и расходы»);
• «Предстоящие поступления задолженности по недостачам за прошедшие периоды» – 94 «Недостачи от потери и порчи ценностей», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Возмещение материального ущерба» (кредит 91 «Прочие расходы»);
• «Разница в сумме взыскания с виновного и балансовой стоимостью» – 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (кредит 91 «Прочие расходы).

Инвентаризация ДБП

ВАЖНО! Образец заполнения акта инвентаризации доходов будущих периодов от КонсультантПлюс доступен по ссылке

Для адекватности учета отложенной прибыли нужно регулярно инвентаризировать (проверять) эту часть бухгалтерского баланса. Инвентаризация предусматривает:

• правильность отнесения данного вида прибыли именно к доходам будущих периодов;
• сверка соответствия сумм по «первичке» (то есть, корректно ли они отражены в документации);
• уточнение, насколько корректно отражение средств относительно учетной политики данной организации.

Предстоящие доходы по договору лизинга

Когда по условиям лизингового договора имущество учитывают на балансе лизингополучателя, разницу между общей суммой лизинговых платежей и стоимостью лизингового имущества в учете лизингодателя отражают так (п. 4 Приложения № 1 к приказу Минфина от 17.02.1997 № 15):

В момент поступления лизингового платежа производят списание доходов будущих периодов. А именно — приходящуюся на него часть доходов этих периодов (п. 6 Приложения № 1 к приказу Минфина от 17.02.1997 № 15):