Подарочный сертификат — это документ, удостоверяющий право его обладателя (держателя) приобрести у лица, выпустившего сертификат, товары, работы или услуги на сумму, равную номинальной стоимости этого сертификата (Письма Минфина России от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268; УФНС России по г. Москве от 22.10.2009 N 17-15/110609).
При получении сертификата у сотрудника появляется право без оплаты выбрать понравившиеся ему товары (работы, услуги).
Поэтому передача сертификата сотруднику представляет собой безвозмездную передачу имущественных прав на уже оплаченные, но еще не выбранные товары, работы, услуги.
Обычно подарочный сертификат обладает следующими особенностями:
- имеет ограниченный срок действия;
- не выкупается обратно;
- не восстанавливается в результате утраты;
- изымается в момент его использования;
- отрицательная разница между стоимостью выбранных товаров, работ или услуг и номиналом сертификата покупателю не компенсируется;
- положительная разница между стоимостью выбранных товаров, работ или услуг и номиналом сертификата подлежит доплате покупателем.
Рассмотрим, как отражаются в налоговом и бухгалтерском учете расходы по приобретению подарочных сертификатов, а также операции по их передаче сотрудникам Организации.
Применение ПБУ 18/02
Стоимость приобретения подарочных сертификатов, а также НДС, начисленный при их передаче работникам, признаются в качестве расходов в бухгалтерском учете, но не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
Следовательно, на эту сумму возникает постоянная разница, приводящая к отражению постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
В бухгалтерском учете было отражено постоянное налоговое обязательство следующей проводкой:
Дебет 99, субсчет «Постоянное налоговое обязательство», Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — начислено постоянное налоговое обязательство.
Начисление налогов при различных видах вознаграждений
Рассмотрим, как учитывать в налоговом учете подарочные карты.
Вознаграждения, связанные с трудовой деятельностью, облагаются НДФЛ, на них начисляются страховые взносы, и расходы, связанные с приобретением сертификатов, включаются в налогооблагаемую базу расчета налога на прибыль.
Вознаграждения, не связанные с трудовой деятельностью (юбилеи, дни рождения, Новый год и другие праздники), – облагаются НДФЛ, не начисляются страховые взносы и не включаются в налогооблагаемую базу налога на прибыль.
Стоимость подарков, переданных одному лицу за год, в том числе и сотруднику, не облагается НДФЛ в части, не превышающей 4000 рублей (включая НДС).
Со стоимости подарков свыше 4000 рублей необходимо удержать НДФЛ. НДФЛ удерживается в момент вручения сертификата и перечисляется в бюджет не позднее, чем на следующий день.
Страховые взносы начисляются на стоимость сертификата, переданного:
- работнику организации. С работником надо заключить письменный договор дарения. Если подарок сотруднику вручен за исполнение трудовых обязанностей, то начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное обеспечение, социальное, медицинское страхование и страхование от несчастных случаев,
- если лицо не является сотрудником организации и не состоит с данной организацией в тр- удовых отношениях, то страховые взносы не начисляются.
НДС
Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией и, соответственно, является объектом обложения НДС (Подпункт 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.).
Про безвозмездную передачу имущественных прав напрямую в НК ничего не говорится (Постановление ФАС ЗСО от 12.11.2010 N А46-4140/2010).
Контролирующие органы считают, что передача имущественных прав (неважно — на возмездной или безвозмездной основе) признается объектом налогообложения по НДС (Абзац 1 пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ; Письмо УФНС России по г. Москве от 24.02.2005 N 19-11/11038).
Налоговой базой при этом будет цена приобретения сертификата (Постановление ФАС МО от 15.02.2006 N КА-А40/97-06).
Так, при вручении подарочного сертификата работнику необходимо исчислить НДС по ставке 18% исходя из номинала сертификата без учета НДС.
Счет-фактура в таком случае составляется в одном экземпляре с целью его отражения в книге продаж.
Если на приобретенные сертификаты у Организации есть счет-фактура и Организация оплачивала сертификаты безналичным путем, то можно заявить к вычету «входной» НДС. Таким образом, потерь на НДС не будет: сколько приняли к вычету, столько и начислили.
НДС и налог на прибыль
НДС не начисляется со стоимости подарков, если
- они выданы в денежной форме, в том числе в виде сертификата,
- если компания-даритель применяет упрощенную систему налогообложения.
Особенности начисления налога на прибыль:
- если вознаграждения сотрудников в виде подарков предусмотрены в коллективном договоре и носят стимулирующий характер, то данные затраты учитываются при расчете налога на прибыль,
- если подарок не связан с выполнением трудовых обязанностей, то его нельзя учитывать при расчете налога на прибыль и при расчете УСН.
Договор дарения оформляется, если стоимость подарка превышает 3000 руб. При оформлении договора дарения расчеты стоимости подарка производится без учета оклада сотрудника, его должности и его трудовых достижений.
Подарок за трудовые достижения является частью оплаты труда, и передача подарка происходит на основании трудового договора.
НДФЛ
Сертификат дает работнику право на получение товаров (работ, услуг) на сумму, определенную его номиналом.
Это право передается безвозмездно.
То есть у работника возникает доход и налогооблагаемая база по НДФЛ (Пункт 1 ст. 210 НК РФ.).
Стоимость подарков, полученных работником в течение календарного года, не облагается НДФЛ, если их сумма не превышает 4000 руб. (Пункт 28 ст. 217 НК РФ.).
Если номинал сертификата больше 4000 руб., то сумма превышения подлежит обложению НДФЛ по ставке 13% (по работникам, являющимся резидентами) или 30% (по нерезидентам).
Соответственно, организация в отношении указанного дохода будет являться налоговым агентом (Письма Минфина России от 07.09.2012 N 03-04-06/6-274, от 02.07.2012 N 03-04-05/9-809).
Исчисленную сумму НДФЛ нужно будет удержать непосредственно из денежных доходов работника при их фактической выплате (Пункт 4 ст. 226 НК РФ.).
Например, при выплате очередной заработной платы. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты (Статья 138 ТК РФ.).
Если стоимость подарка (в данном случае подарочного сертификата) превышает 3000 руб., то необходимо составить договор дарения в письменной форме (Пункт 2 ст. 574 ГК РФ.).
Однако письменный договор лучше иметь в любом случае.
Договор пригодится для того, чтобы подтвердить освобождение стоимости подарка от НДФЛ (когда сумма сертификата не превышает 4000 руб.) и избежать начисления страховых взносов.
Какими документами оформляется приобретение подарочных сертификатов?
Для оформления могут быть использованы следующие виды договоров между юридическими лицами:
- договор передачи подарочного сертификата между юридическими лицами,
- агентский договор — с поручением поиска, приобретения и передачи подарочного сертификата физическим лицам по распоряжению клиента,
- агентский договор с добавлением функции налогового агента по уплате НДФЛ.
Клиент вместе с договором получает закрывающие документы:
- если используется договор о передаче сертификатов, то это универсальный передаточный документ или акт приема-передачи сертификатов,
- если любой вид агентского договора, то это отчет агента.
Страховые взносы
Выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных имущественных прав, не относятся к объекту обложения страховыми взносами (Часть 3 ст. 7 Закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ).
А договор дарения как раз и есть такой договор (Статья 574 ГК РФ.).
Таким образом, в случае передачи сертификата работнику по договору дарения объекта обложения страховыми взносами не возникает (Письмо Минздравсоцразвития России от 05.03.2010 N 473-19).
Учет подарочных сертификатов у продавца
Хотя с точки зрения гражданско-правовых отношений оплата сертификата является акцептом предложенных продавцом условий, для целей бухгалтерского и налогового учета подарочных сертификатов их продажу следует рассматривать как аванс от покупателя. Такое мнение было высказано Верховным судом в определении от 25.12.2014 по делу № 305-КГ14-1498. Финансисты придерживаются аналогичной позиции (письма Минфина от 25.04.2011 № 03-03-06/1/268, от 08.02.2019 № 03-03-06/3/7605).
В связи с этим при организации учета подарочных сертификатов целесообразно исходить из этой точки зрения.
У продавца бухгалтерский учет подарочных сертификатов будет включать несколько этапов:
- Изготовление сертификата. При этом бланки могут быть изготовлены сторонней организацией или собственными силами.
- Продажа сертификата.
- Реализация товаров (работ, услуг) в обмен на сертификат и погашение неиспользованных сертификатов.
Разберем подробно порядок учета на каждом этапе.
Расходы на изготовление подарочных сертификатов
Расходы на выпуск подарочных карт направлены на получение дохода и признаются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Такие расходы отражаются на счете 44 «Расходы на продажу» в периоде возникновения. Если привлекаются подрядчики, счет 44 корреспондирует со счетом 60 или 76. При производстве собственными силами — со счетами затрат, на которых собраны понесенные на выпуск сертификатов расходы (материалы, зарплата). В конце месяца счет 44 закрывается на счет 90 в обычном порядке.
Для контроля за движением готовых карт используется забалансовый счет 006 «Бланки строгой отчетности». Стоимостная оценка определяется учетной политикой предприятия и может быть условной, например 1 руб., или соответствовать реальным затратам на выпуск.
Посмотрите, как отражается принятие к учету подарочных сертификатов проводками:
Тот же подход используется при расчете налога на прибыль: расходы на изготовление — косвенные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу (п. 1 ст. 252, подп. 49, п. 1 ст. 264 НК РФ). Фирмы на УСН (с объектом «доходы минус расходы») могут учесть произведенные затраты после их оплаты в составе материальных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 346.16, подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Право на вычет входящего НДС возникает в момент принятия к учету услуг по выпуску карт.
В «1С» специальный функционал для учета затрат на выпуск карт не предусмотрен. Услуги сторонних организаций регистрируются документом «Поступление (акты, накладные)»:
Затраты на собственное производство формируются через начисление зарплаты, требования-накладные и пр.
Оприходование бланков на забалансовый счет производится ручной операцией:
Продажа подарочных сертификатов: учет и налоги
Как уже говорилось выше, продажу подарочных сертификатов в бухгалтерском учете следует квалифицировать как поступление предоплаты и отражать по кредиту счета 62. Одновременно происходит списание бланков с забалансового счета.
Поскольку полученные авансы при расчете налогооблагаемой прибыли не учитываются (подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ), деньги, поступившие за карты, прибыль не увеличивают. Но в состав налоговой базы по НДС эти суммы включаются. Расчет НДС производится по ставке 20/120.
Предприятия, применяющие кассовый метод, в том числе плательщики на УСН, должны учесть в составе доходов полученную за подарочные карты оплату (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
Рассмотрим, как реализован учет подарочных сертификатов в 1С Бухгалтерия 8.3 на этапе их продажи.
Если вы ведете учет подарочных сертификатов в УТ 10.3 или 11 с последующей выгрузкой данных в «1С:Бухгалтерия», порядок действий может быть иным, в данной статье он не рассматривается. Для настройки учета подарочных карт в «1С:Управление торговлей» воспользуйтесь видео в начале статьи.
Продажа подарочных сертификатов в «1С»
Прежде всего необходимо произвести необходимые настройки программы:
В разделе «Торговля» находим подраздел «Розничная торговля» и о «Подарочные сертификаты»
Теперь можно приступать к учету продаж сертификатов. Для этого используется «Отчет о розничных продажах» из раздела «Продажи»:
В отчете заходим на вкладку «Продажа сертификатов» и нажимаем «Добавить»:
Создаем новый вид оплаты. В качестве контрагента используем обезличенного розничного покупателя, привязав к нему виртуальный договор «Розничная продажа»:
Подставляем в табличную часть отчета созданный сертификат и указываем общую сумму продаж. В нашем примере продано 5 карт номиналом 5 000 руб. на сумму 25 000 руб.
Проводим документ. Программа сформировала необходимую проводку:
Одновременно надо сделать ручную операцию на списание со счета 006 проданных сертификатов.
Плательщики НДС на основании созданного отчета о розничных продажах формируют счет-фактуру на аванс:
Оплата товаров подарочными сертификатами
В момент продажи товара в обмен на подарочную карту необходимо отразить выручку, начислить НДС с реализации, списать на расходы себестоимость товаров, произвести зачет предоплаты и предъявить к вычету ранее уплаченный НДС с авансов.
На этом шаге учета подарочных сертификатов в розничной торговле проводки будут следующими:
Налоговый учет в компаниях на ОСНО идентичен бухгалтерскому: в доход включается полученная выручка в размере продажной цены товара (без НДС), в расход — его себестоимость.
Налоговая база в организациях на УСН формируется иначе:
При организации учета подарочных сертификатов в 1С 8.3 придется вновь воспользоваться документом «Отчет о розничных продажах». На вкладке «Товары» вводим информацию о проданном товаре:
Заполняем вкладку «Безналичные оплаты» данными о предъявленном подарочном сертификате:
В нашем примере покупатель купил принтер за 9 000 руб., 5 000 руб. оплатил сертификатом, оставшиеся 4 000 руб. доплатил наличными. «1С» сформировала все необходимые проводки:
Если номинал сертификата превышает стоимость покупки, то в графе «Сумма» на вкладке «Безналичные оплаты» ставится стоимость покупки:
Вычет НДС с авансов по зачтенным в счет оплаты сертификатам программа отразит в учете при закрытии месяца через документ «Формирование книги покупок». Для этого надо заполнить вкладку «Полученные авансы».
В нашем примере сертификатами оплачены товары на сумму 9 000 руб. (5 000 руб. за принтер и 4 000 руб. за миксер), в том числе НДС — 1 500 руб. НДС принят к вычету:
Погашение неиспользованных подарочных сертификатов: учет
Обычно условия продажи подарочных карт предусматривают, что, если стоимость покупки меньше номинала сертификата или он не был отоварен в течение срока действия, неиспользованная сумма не подлежит возврату покупателю. В такой ситуации «сгоревшая» сумма признается доходом продавца и отражается на счете 91.
Ст. 171, 172 НК РФ не позволяют предъявить к вычету НДС со списанных авансов, поскольку в этом случае не происходит ни возврата предоплаты покупателю в связи с изменением или расторжением договора, ни отгрузки товара в счет предоплаты. Поэтому НДС, относящийся к неотоваренной подарочной карте, списывается на расходы в момент ее погашения.
Списание задолженности по «сгоревшему» сертификату отражается проводками:
Погашение неиспользованных подарочных сертификатов: налоги
П. 18 ст. 250 НК РФ обязывает плательщиков налога на прибыль включить списанную задолженность во внереализационные доходы. У предприятий на УСН списанная сумма не увеличивает налоговую базу, поскольку стоимость сертификата была полностью включена в доходы при его продаже.
Выше уже упоминалось, что НДС по списанным «сгоревшим» сертификатам нельзя предъявить к вычету. При этом, по мнению Минфина (письмо от 07.12.2012 № 03-03-06/1/635), подп. 14 п. 1 ст. 265 и п. 19 ст. 270 НК РФ делают невозможным уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму НДС со списанных авансов.
То есть финансисты считают, что НДС, уплаченный при продаже сертификатов, нельзя ни вернуть из бюджета, ни учесть в расходах при налогообложении прибыли.
Но есть и альтернативные точки зрения:
- Минфин ничего не говорит о включении в доходы суммы НДС по списанным авансам. При этом подп. 2 п. 1 ст. 248 НК РФ установлено, что в состав доходов не включаются предъявленные покупателю налоги. Это позволяет сделать вывод о том, что при расчете налога на прибыль НДС со списанных авансов не учитывается ни в доходах, ни в расходах.
- Суды неоднократно подтверждали право налогоплательщиков учесть в расходах НДС со списанных авансов, если при списании налог был учтен в доходах (постановление АС Центрального округа от 19.03.2015 № Ф10-343/2015, постановление АС Дальневосточного округа от 04.03.2015 № Ф03-518/2015 и др.).
Придерживаться позиции Минфина или идти на риск споров с проверяющими, решать организации.
Погашение неиспользованных подарочных сертификатов в «1С»
В «1С» для списания долга используется документ «Корректировка долга»:
В соответствующих полях указываем, что хотим списать полученный аванс; выбираем виртуального розничного покупателя и нажимаем кнопку «Заполнить»:
Программа автоматически подставит в форму всю имеющуюся задолженность перед выбранным контрагентом. В нашем случае мы хотим списать неиспользованную покупателем миксера стоимость сертификата (1 000 руб.), поэтому исправляем сумму вручную.
Заполняем вкладку «Счет списания»:
После проведения документа в учете сформируются проводки:
Списание НДС осуществляется при помощи одноименного документа из раздела «Регламентные операции НДС»:
При нажатии кнопки «Заполнить» на вкладке «Авансы полученные» таблица заполнится автоматически:
Далее надо заполнить вкладку «Счет списания»:
После проведения документа программа сформирует нужные проводки:
Покупка сертификата
Анализ применяемой схемы обращения подарочных сертификатов позволяет сделать вывод, что для целей налогообложения покупку подарочных сертификатов следует рассматривать как выдачу аванса под покупку товара в будущем.
Покупатель сертификатов выдает денежные средства продавцу и в счет оплаты получает не товар, а документ, удостоверяющий право его предъявителя на зачет номинала сертификата в стоимости покупки.
Близкий подход к квалификации этой операции высказан Минфином России (письмо Минфина России от 25.04.2011 № 03-03-06/1/268), а также встречается и в судебной практике (пост. ФАС УО от 03.03.2008 № Ф09-883/08-С1).
Соответственно, покупка подарочного сертификата номиналом 1000 рублей отражается в учете организации как выдача аванса:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51 (50, 71)
– 1000 руб. — приобретен подарочный сертификат.
