Как отразить в учете прием ТМЦ на ответственное хранение

В торговле важно не только продать и купить товар, но и сохранять его в процессе между этими операциями. Обеспечить хранение, по идее, должен владелец товара. Но на практике часто востребована услуга по хранению грузов, товаров, оборудования и др. Кроме того, встречаются ситуации, когда покупатель отказался от доставленного товара и должен сберечь его до момента возврата продавцу.

Рассмотрим все нюансы термина «ответственное хранение» и особенности осуществления этой процедуры.

Когда возникают и исполняются обязательства по ответственному хранению товара?

Договор хранения

Договор хранения заключается в письменной форме (подп. 1 п. 1 ст. 161, п. 1 ст. 887 ГК РФ). Организации, для которых хранение является предпринимательской деятельностью (товарные склады), вместо заключения договора могут выдавать простое (двойное) складское свидетельство, в котором указываются условия и срок хранения ТМЦ (ст. 887, 913, 917 ГК РФ). Если в срок, установленный договором, поклажедатель не заберет ТМЦ, переданные на хранение, хранитель имеет право продать их, предупредив об этом их собственника (п. 2 ст. 899 ГК РФ).

Поступление ТМЦ на хранение

Документальное оформление приема товарно-материальных ценностей на ответственное хранение зависит от того, приняты они по договору хранения или нет.

По договору хранения поступление ТМЦ от организаций и предпринимателей оформляйте актом приема-передачи по форме № МХ-1. При возврате ТМЦ поклажедателю составляется акт по форме № МХ-3. Кроме перечня возвращаемых ТМЦ в этом акте указывается объем и стоимость услуг, оказанных хранителем. Поэтому оформлять дополнительные документы об оказании услуг, связанных с хранением, не нужно.

После получения ТМЦ, сданных на хранение, поклажедатель должен подтвердить отсутствие претензий к организации-хранителю, поставив подпись в журнале по форме № МХ-2.

Такой порядок установлен указаниями, утвержденными постановлением Госкомстата России от 9 августа 1999 г. № 66.

Унифицированной формы документа, которым оформляется прием на хранение ТМЦ от населения, не установлено. Поэтому при оказании населению услуг по хранению организация может использовать типовые формы № МХ-1, № МХ-2, № МХ-3 или аналогичные документы, разработанные самостоятельно: квитанции, расписки, номерные жетоны и т. п. Выдача любого из этих документов будет означать, что договор хранения заключен в письменной форме (п. 2 ст. 887 ГК РФ).

По другим договорам (например, купли-продажи с переходом права собственности после оплаты) прием товарно-материальных ценностей на ответственное хранение оформляйте товарными накладными (например, по формам № ТОРГ-12, № 1-Т, № М-15).

Складское хранение: учет и налогообложение

А. Вагапова, аудитор

Практически любая организация сталкивается с проблемой хранения товарно-материальных ценностей (далее — ТМЦ). Существуют различные виды хранения: в ломбарде, в банке, в гостинице и др. Самым распространенным из них является хранение на товарном складе.

Согласно ст. 907 ГК РФ по договору складского хранения товарный склад (хранитель) обязуется за вознаграждение хранить товары, переданные ему товаровладельцем (поклажедателем), и возвратить эти товары в сохранности. Хранение товара — услуга по поддержанию в сохранности имущества, переданного на определенный срок или до востребования. Правовое регулирование договора хранения определено главой 47 ГК РФ.

Товарным складом признается организация, осуществляющая в качестве предпринимательской деятельности хранение товаров и оказывающая связанные с хранением услуги. Обязанностями товарного склада согласно ст. 909 ГК РФ являются осмотр товаров при приеме на хранение, определение их количества и внешнего состояния. Договор хранения должен быть заключен в письменной форме. Письменная форма считается соблюденной, если заключение договора и принятие товара на хранение удостоверены:

сохранной распиской, квитанцией, свидетельством или иным документом, подписанным хранителем;

номерным жетоном (номером), иным знаком, удостоверяющим прием вещей на хранение, если такая форма подтверждения приема вещей на хранение предусмотрена законом или иным правовым актом либо обычна для данного вида хранения складским документом.

Важной особенностью хранения на товарном складе является то, что на основании ст. 909, 911 ГК РФ товар при сдаче на хранение и при возврате обязательно проверяется по количеству и качеству.

Переданные на хранение ценности остаются собственностью поклажедателя и отражаются у него на балансе. Хранитель, принимая вещи на хранение, учитывает их по дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Общие нормы ГК РФ относительно договора хранения содержат также строгие правила о возможности передачи вещи на хранение третьему лицу. Согласно ст. 895 ГК РФ, если договором хранения не предусмотрено иное, хранитель не вправе без согласия поклажедателя (собственника вещи) передавать вещь на хранение третьему лицу, за исключением случаев, когда он вынужден к этому силою обстоятельств в интересах поклажедателя и лишен возможности получить его согласие. О передаче вещи на хранение третьему лицу хранитель обязан незамедлительно уведомить поклажедателя.

Соответственно в случае передачи имущества, полученного хранителем, третьему лицу стоимость имущества списывается со счета 002. При этом факт наличия ответственности за сохранность этого имущества должен найти отражение на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Передача имущества хранителю оформляется актом о приеме-передаче товарно-материальных ценностей на хранение (ф. № МХ-1), а при их возврате поклажедателю — актом о возврате товарно-материальных ценностей, сданных на хранение (ф. № МХ-3), унифицированные формы которых утверждены постановлением Госкомстата России от 9.08.99 г. № 66.

Для хранения на товарном складе предусмотрены специальные формы складских документов, которые товарный склад должен выдавать (ст. 12 ГК РФ):

• двойное складское свидетельство;
• простое складское свидетельство;
• складскую квитанцию.

Обязательные реквизиты простого и двойного складского свидетельства указаны в ст. 913 и 917 ГК РФ. Оба эти документа являются ценными бумагами. При передаче этих документов необходимо составлять акты приема-передачи.
Рассмотрим на примерах варианты учета при использовании простого и двойного складского свидетельства.

Если товарный склад, принимая товар на хранение, выдает собственнику товара простое складское свидетельство, то заключение отдельного договора о хранении не требуется, так как простое складское свидетельство является формой договора о складском хранении. Собственник товара при заключении с покупателем договора поставки выполняет свои обязанности по передаче товара путем предоставления простого складского свидетельства. Это должно быть обязательным условием договора. Передача простого складского свидетельства осуществляется по акту приема-передачи. В этой связи акт приема-передачи простого складского свидетельства (являющийся первичным бухгалтерским документом) является основанием для отражения операции по реализации товара в бухгалтерском учете у поставщика и для оприходования товара у покупателя. На это указывает и ст. 224 ГК РФ, приравнивающая передачу товаросопроводительного документа к передаче вещи. Исключение составляет залог товара путем залога простого складского свидетельства. В этом случае передача простого складского свидетельства в залог означает передачу в залог самого товара. Поскольку залогодатель не утрачивает права собственности на передаваемый в залог товар, отсутствует реализация этого товара. Следовательно, передача простого складского свидетельства (соответственно товара) в залог может отражаться лишь на забалансовых счетах (табл. 1).

Таблица 1

Бухгалтерские записи у собственника товара по операциям с простым складским свидетельством

Покупатель, приобретающий товар, принимает его на учет по дебету счета 41 в момент получения простого складского свидетельства.
Согласно ст. 912 ГК РФ двойное складское свидетельство состоит из двух частей, которые могут быть отделены одно от другого. Каждая из двух частей является ценной бумагой. Одна часть двойного складского свидетельства представляет собой собственно складское свидетельство. Второй частью двойного складского свидетельства является варрант (или залоговое свидетельство). Обе части складского свидетельства должны иметь обязательные реквизиты, перечисленные в ст. 913 ГК РФ, идентичные подписи уполномоченного лица и печати товарного склада. Документ, который не соответствует этим требованиям, не является двойным складским свидетельством, а превращается из ценной бумаги в письменное доказательство хранения товара на складе.

Определим разницу между складским свидетельством и варрантом. Варрант наделяет его держателя правом залога на товар в размере выданного по варранту кредита, но не дает права распоряжаться хранящимся на складе товаром. Таким образом, при передаче варранта в отличие от передачи простого складского свидетельства перехода права собственности на товар не происходит. В то же время держатель складского свидетельства вправе распоряжаться товаром, но не может взять его со склада до погашения кредита, выданного по залоговому свидетельству. Только держатель складского и залогового свидетельства имеет на основании п. 1 ст. 914 ГК РФ право распоряжения хранящимся на складе товаром в полном объеме.

Хранение продукции и товаров на складах с оформлением двойного складского свидетельства может сопровождаться выдачей их поклажедателю по частям. Для этого выписываются новые свидетельства на товар, оставшийся на складе.

Порядок бухгалтерского учета операций при использовании двойных складских свидетельств показан в табл. 2.

Таблица 2

Бухгалтерские записи у собственника товара по операциям с двойным складским свидетельством

Организация, приобретающая у банка варрант, учитывает его как ценную бумагу по дебету счета 58 «Финансовые вложения».
Таким образом, передача складских свидетельств означает не просто передачу ценной бумаги, а передачу товара, что влечет за собой отражение соответствующей операции не как сделки с ценной бумагой, а как реализации товара. Складское свидетельство как товарораспорядительная ценная бумага удостоверяет права собственности на товар, хранящийся на товарном складе, выдавшем эту ценную бумагу, и права требования к складу выдать указанный товар в установленный срок или в момент востребования.

Обращение складских свидетельств, по которым переданы залоговые свидетельства, имеет свои особенности. В соответствии с п. 2 ст. 914 ГК РФ держатель складского свидетельства, отделенного от залогового свидетельства, вправе распоряжаться товаром, но не может взять его со склада до погашения кредита, выданного по залоговому свидетельству. Таким образом, поклажедержатель может реализовать товар до момента возврата кредита, переложив обязательства по возврату кредита на нового держателя складского свидетельства. Отражение этих операций в бухгалтерском учете показано в табл. 3.

Таблица 3

Бухгалтерские записи у собственника товара по операциям с залоговым свидетельством

Складская квитанция — документ, удостоверяющий передачу материалов, товаров, готовой продукции и других видов имущества поклажедателя на товарный склад на условиях договора о хранении. В этом договоре предусматривается возврат товарных ценностей хранителем по складской квитанции в установленный срок. Складская квитанция часто используется на складах поставщиков и производителей товаров.
Особенностью оформления складской квитанции является возможность выдачи только одной квитанции на все количество товара, принимаемого на хранение. Поэтому при необходимости дробления партии необходимо составлять новые договор о хранении и складскую квитанцию, а также оформлять акты о возврате товара, сданного на хранение, и о приеме-передаче оставшегося на хранении товара. Подобный порядок оформления непроданных товаров часто используется организациями оптовой торговли, не имеющими складских помещений.

Особенности налогообложения при совершении операций со складскими свидетельствами установлены в ст. 167 НК РФ. В соответствии с п. 7 этой статьи при реализации налогоплательщиком товаров, переданных им на хранение по договору складского хранения с выдачей складского свидетельства, дата реализации указанных товаров определяется как день реализации складского свидетельства. Это объясняется тем, что передача складского свидетельства или двойного складского свидетельства означает передачу прав собственности на товар, вследствие чего на основании п. 1 ст. 39 НК РФ возникает объект обложения НДС.

Счет-фактура оформляется в общеустановленном порядке с указанием стоимости товара и передается вместе со складским свидетельством.

Привет, Гость! Предложение от «Клерка»

Онлайн-профпереподготовка «Главный бухгалтер на УСН» с дипломом на 250 ак.часов. Научитесь всему новому, чтобы не допускать ошибок. Обучение онлайн 2 месяца, поток стартует 1 марта.

Записаться

Бухучет у хранителя

ТМЦ, принятые на хранение, не являются собственностью хранителя, поэтому они учитываются отдельно от его собственного имущества на забалансовом счете 002 «Материалы, принятые на ответственное хранение» (п. 10 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н). Аналитический учет на данном счете ведется в разрезе владельцев ТМЦ, по сортам и местам хранения (Инструкция к плану счетов).

Поступление ТМЦ на хранение, а также их возврат собственнику отражайте проводками:

Дебет 002

– получены ТМЦ на ответственное хранение;

Кредит 002

– возвращены ТМЦ, принятые на хранение.

Доходы и расходы, связанные с оказанием услуг по хранению, хранители (товарные склады) отражают в бухучете как доходы и расходы по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99, п. 5 ПБУ 9/99).

Ситуация: нужно ли в бухучете хранителя (товарного склада) ежемесячно отражать выручку от реализации услуг по хранению. Договор хранения заключен на срок, превышающий один месяц?

Ответ: да, нужно.

Для хранителей (товарных складов) выручка от реализации услуг по хранению является доходом от обычных видов деятельности (п. 5 ПБУ 9/99). Выручка принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и (или) величине дебиторской задолженности (п. 6 ПБУ 9/99).

Выручка отражается в бухучете при соблюдении следующих условий:

– организация имеет право на ее получение;

– сумма выручки может быть определена;

– услуга фактически оказана заказчику;

– расходы, связанные с проведением операции, могут быть определены.

Такие правила установлены пунктом 12 ПБУ 9/99.

При оказании услуг по хранению все вышеперечисленные условия можно признать выполненными на последнее число каждого месяца в период действия договора. Причем хранитель имеет право на получение вознаграждения, даже если договор хранения будет расторгнут досрочно (п. 3 ст. 896 ГК РФ). Вознаграждение будет получено и в том случае, если собственник откажется от ТМЦ, переданных на хранение. Такое имущество хранитель может продать (с уведомлением собственника) (п. 2 ст. 899 ГК РФ). Следовательно, выручку от оказания услуг по договору хранения, хранителю следует отражать в бухучете по итогам каждого отчетного периода, то есть ежемесячно (п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).

Для организаций, которые вправе вести бухучет в упрощенном виде, предусмотрен особый порядок учета доходов и расходов (ч. 4, 5 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

ПЕРЕДАЧА ТОВАРА НА ХРАНЕНИЕ

В результате нам нужно, чтобы товары продолжали числиться на счете 41 и были на балансе. Но при этом, чтобы мы видели, что физически данных товаров нет, и у какого нашего контрагента они находятся.

Передаем товары на ответственное хранение с помощью документа «Передача товаров». Найдем его через меню «Операции» — документы. И в открывшемся списке выберем документ «Передача товаров». Создадим, заполним и проведем.

При создании документа, выбираем операцию «Передача материалов переработчику». В данном документе мы передали наш товар контрагенту «Контрагент-хранитель».

Посмотрим проводки, которые сделал документ Передача товаров: передача материалов переработчику.

Видим, что товар продолжает числиться на счете 41, но субконто «Склад» уже пустое. То есть числятся товары на нашем балансе, а физически находятся у контрагента-хранителя.

Посмотрим отчеты для бухгалтерского учета и для управленческого учета.

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 41. (Отчет – бухгалтерский и налоговый учет – оборотно-сальдовая ведомость по счету).

Оборотно-сальдовая ведомость нам показала, что у нас на балансе товар числится, но физически на наших складах не находится. Бухгалтерский вопрос в этой ситуации вполне решаем.

Но нам еще надо знать, у кого наши товары находятся на хранении. Воспользуемся универсальным отчетом «Остатки и обороты»

В открывшейся форме отчета установим период и выберем раздел учета «Товары переданные». Если требуются какие-либо особые настройки, то можно установить их по кнопке «Настройка». Смотрим результат.

Из отчета Товары переданные: остатки и обороты видно, у кого и какие наши товары находятся по договорам хранения, в количественном и суммовом выражении.

Посмотрим теперь, что нам говорят управленческие отчеты о наличии товаров на складах. Сформируем отчет «Товары на складах». Отчеты – запасы – товары на складах.

Посмотрим настройки. Специально что-либо настраивать нет необходимости.

Результат:

Программа 1С:УПП показывает нам, что фактически данного товара у нас нет в наличии, что соответствует действительности.

И вот наступает день, когда мы забираем свой товар обратно. Для этого на основании введенного ранее документа «Передача товаров» введем документ «Возврат переданных товаров».

И посмотрим проводки, которые нам сделал документ Возврат переданных товаров: материалы из переработки.

Видим, что товар вернулся к нам на основной склад. Если сформируем оборотно-сальдовую ведомость по счету 41, то тоже это увидим.

Товары у нас на основном складе, на чужих территориях нашего товара нет.

Осталось только отразить задолженность за услуги по хранению. Это сделаем с помощью обычного документа Поступление товаров и услуг.

Для обособленного учета затрат на хранение, можно создать специальную статью затрат, например «Хранение товаров»:

По кнопке «Перейти» необходимо настроить «Способы распределения статей затрат» и «Способы распределения статей организаций». Настроить нужно так, как необходимо распределять данные расходы для конкретной организации. При закрытии месяца данные расходы будут распределяться соответствующим образом.

К сожалению, в типовой конфигурации нет возможности установить прямую взаимосвязь между партией товаров, переданной на хранение и затратами на услуги по ее хранению. Если такая функция имеет необходимость, то потребуется соответствующая доработка программы 1С:УПП.

Бухучет у покупателя

На забалансовом счете 002 организации-покупатели отражают ТМЦ, которые поступили:

• от поставщика и от оплаты которых покупатель отказался на законном основании (несоответствие ассортимента, количества или качества указанному в договоре);

• по договорам, предусматривающим переход права собственности к покупателю только после оплаты (или других событий).

В бухучете движение таких ТМЦ отражается проводками:

Дебет 002

– приняты на ответственное хранение ТМЦ, не подлежащие оплате в связи с нарушением условий договора поставки;

Кредит 002

– списаны с забалансового учета ТМЦ, не подлежащие оплате и возвращенные поставщику;

Дебет 002

– приняты на ответственное хранение ТМЦ, не подлежащие расходованию (использованию) до оплаты (по договору с особыми условиями перехода права собственности);

Кредит 002

– списаны с забалансового учета ТМЦ в связи с переходом права собственности к покупателю;

Дебет 10 (08, 41…) Кредит 60

– приняты на баланс ТМЦ, право собственности на которые перешло к покупателю.

Организации-поставщики отражают на счете 002 ТМЦ, которые перешли в собственность покупателя, но не были вывезены им со склада поставщика:

Дебет 002

– приняты на ответственное хранение ТМЦ, не вывезенные покупателем;

Кредит 002

– списаны с забалансового учета ТМЦ, оставленные покупателем на ответственное хранение.

Такой порядок следует из положений Инструкции к плану счетов.

ТМЦ, учтенные на счете 002 в перечисленных случаях, не являются полученными по договору хранения. Следовательно, составлять документы о приеме-передаче ТМЦ по формам № МХ-1, № МХ-2 и № МХ-3 необязательно. Объясняется это тем, что данные документы предназначены для оформления передачи ТМЦ по договору хранения. А поставщики и покупатели действуют в рамках договоров купли-продажи (поставки). Поэтому в данном случае при приеме-передаче ТМЦ оформляйте товарные накладные (например, по формам № ТОРГ-12, № 1-Т, № М-15).

Пример отражения в бухучете приобретения материалов по договору купли-продажи с особым порядком перехода права собственности. Право собственности на отгруженные материалы переходит от продавца к покупателю только после их оплаты

ООО «Альфа» приобрело материалы стоимостью 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). По условиям договора право собственности на материалы переходит к «Альфе» только после их оплаты. Материалы были переданы покупателю 18 октября, а оплачены – 15 ноября. Материалы предназначены для ведения деятельности, облагаемой НДС.

В учете «Альфы» сделаны следующие записи:

18 октября:

Дебет 002 – 118 000 руб. – приняты на ответственное хранение материалы, не подлежащие расходованию до оплаты (по стоимости, указанной в сопроводительных документах, включая НДС).

15 ноября:

Дебет 60 Кредит 51 – 118 000 руб. – перечислены деньги за полученные материалы;

Кредит 002 – 118 000 руб. – списаны материалы с забалансового учета в связи с переходом права собственности;

Дебет 10 Кредит 60 – 100 000 руб. (118 000 руб. – 18 000 руб.) – учтены материалы в составе собственных оборотных средств;

Дебет 19 Кредит 60 – 18 000 руб. – выделен НДС по оприходованным материалам;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 – 18 000 руб. – принят к вычету НДС по оприходованным материалам (на основании счета-фактуры поставщика).

Внимание: если покупатель длительное время хранит ТМЦ, право собственности на которые к нему не перешло, налоговая инспекция может посчитать, что он безвозмездно оказывает продавцу услуги по хранению. Аналогичная ситуация может сложиться и при длительном хранении на складе продавца ТМЦ, не вывезенных покупателем. И в том и в другом случае организациям могут быть начислены дополнительные налоги.

Если налоговая инспекция докажет, что в отношениях между организациями возникла скрытая форма договора хранения, то организации, которая хранит товары своего контрагента, будет начислен внереализационный доход в размере рыночной стоимости безвозмездно оказанной услуги по хранению ТМЦ (п. 8 ст. 250 НК РФ). Кроме того, на рыночную стоимость безвозмездно оказанных услуг организации могут начислить НДС (п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 146 НК РФ). Увеличение налоговой базы по НДС и налогу на прибыль приведет к образованию недоимки, и, как следствие, к начислению пеней и штрафов (ст. 75, 120, 122 НК РФ).

Совет: Претензий налоговой инспекции в связи с хранением ТМЦ, которые до оплаты не являются собственностью покупателя, а также ТМЦ, не вывезенных со склада продавца, можно избежать. Для этого в договор купли-продажи (поставки) следует включить дополнительные условия.

Как продавцу, так и покупателю нужно доказать, что хранение товаров контрагента осуществляется в рамках договора купли-продажи (поставки). Доказательством могут послужить положения договора, согласно которым покупателю:

– отводится определенный срок на то, чтобы вывезти товар со склада поставщика;

– устанавливается предельный срок оплаты товара (по договорам с особым порядком перехода права собственности);

– предоставляется право не оплачивать товар до окончания проверки его качества и комплектности (с указанием сроков проведения этой проверки).

ПРИЕМ ТОВАРОВ НА ХРАНЕНИЕ

Предположим, что наша организация решила оказать кому-либо услуги по хранению чужих товаров. В этой ситуации мы обязаны отразить такие товары на забалансовом счете 002. Можно воспользоваться вводом ручной операции. А можно использовать документ «Поступление товаров и услуг» с видом операции «в переработку», а затем на его основании ввести документ «Возврат товаров поставщику».

Счет «002» в документе задаем вручную. Посмотрим результат проведения.

Введение возврата на основании данного документа даст нам движение по кредиту счета «002».

При необходимости можно создать специальный склад в программе 1С:УПП, на который мы будем приходовать товар на хранение.

Посмотреть, сколько у нас чужого товара, находящегося на хранении и чей он, можно с помощью того же универсального отчета «Остатки и обороты». Раздел «Товары полученные».

Если для оформления поступления товаров на ответственное хранение пользоваться вводом ручной операции, то информация в этом отчете не отобразится. Можно будет использовать только бухгалтерские отчеты по счету «002»

После наши услуги оформим обычным документом реализации товаров и услуг.

Принять товары на хранение в программе 1С:Предприятие 8. Управление производственным предприятием 1.3 можно и с помощью договора комиссии (с комитентом). В этом случае мы также в документе поступления товаров и услуг по договору комиссии вручную изменим счет 004 на 002, а затем на основании этого поступления введем возврат. Но для реализации наших услуг по хранению нам необходимо будет ввести еще один договор с видом «С покупателем».

ОСНО: налог на прибыль

Хранитель не должен учитывать ТМЦ, принятые на хранение, ни в составе доходов, ни в составе расходов. При поступлении ТМЦ на хранение право собственности на них к хранителю не переходит, поэтому у него не возникают объекты налогообложения ни по НДС, ни по налогу на прибыль, ни по налогу на имущество (п. 1 ст. 886 ГК РФ, ст. 39, 146, 247, п. 1 ст. 374 НК РФ).

При расчете налога на прибыль хранитель должен учесть:

• в доходах – сумму реализованных услуг (вознаграждение за хранение) (ст. 249 НК РФ);

• в расходах – расходы, связанные с оказанием услуг по хранению (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Порядок признания доходов хранителем, который применяет метод начисления, зависит от длительности договора хранения. Если услуги по хранению оказываются менее одного отчетного периода по налогу на прибыль, то доходы от реализации таких услуг признавайте в момент возврата ТМЦ их собственнику (п. 3 ст. 271 НК РФ). Если услуги по хранению оказываются более одного отчетного периода по налогу на прибыль, доходы от их реализации хранитель должен распределить с учетом принципа равномерности (п. 2 ст. 271 НК РФ). Подробнее об этом см. Как по налогу на прибыль учитывать доходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам.

Все расходы (как прямые, так и косвенные) хранители (товарные склады) вправе признавать в текущем отчетном (налоговом) периоде (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).

Если организация использует кассовый метод, то доходы и расходы признавайте только после их оплаты (п. 2 и 3 ст. 273 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении доходов и расходов, связанных с оказанием услуг по договору хранения материалов

ООО «Альфа» (товарный склад) приняло на ответственное хранение от ООО «Производственная » партию цемента стоимостью 500 000 руб. Срок действия договора хранения – 6 месяцев (с 1 февраля по 29 июля). Стоимость услуг по хранению за весь период действия договора – 35 400 руб. (в т. ч. НДС – 5400 руб.). Кроме того, при приеме и возврате цемента «Альфа» оказывает «Мастеру» услуги по его разгрузке (в феврале) и погрузке (в июле). Стоимость разгрузки составляет 6018 руб. (в т. ч. НДС – 918 руб.), а стоимость погрузки – 7080 руб. (в т. ч. НДС – 1080 руб.). По договору все услуги товарного склада «Мастер» оплачивает единовременно по окончании срока хранения. Фактически деньги за оказанные услуги поступили на расчетный счет «Альфы» 29 июля в сумме 48 498 руб. (35 400 руб. + 6018 руб. + 7080 руб.).

Себестоимость , в бухгалтерском и налоговом учете составляет:

– хранение цемента – 3000 руб. в месяц; – разгрузка – 3700 руб.; – погрузка – 4400 руб.

«Альфа» применяет общую систему налогообложения, доходы и расходы определяются методом начисления.

Согласно учетной политике, в бухгалтерском и налоговом учете доходы от оказания услуг по договорам, срок действия которых превышает один месяц, признаются равномерно на последнее число каждого месяца. Расходы, связанные с оказанием услуг, учитываются в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены (без распределения на остатки незавершенного производства).

Ежемесячная выручка от реализации услуг по хранению без НДС составляет: (35 400 руб. – 5400 руб.) : 6 мес. = 5000 руб.

Сумма НДС с выручки от реализации услуг по хранению за месяц равна: 5000 руб. × 18% = 900 руб.

В учете «Альфы» сделаны следующие проводки.

В феврале:

Дебет 002 – 500 000 руб. – принят на ответственное хранение цемент от «Мастера»;

Дебет 20 Кредит 02, 10, 25, 26, 68, 69, 70 – 6700 руб. (3000 руб. + 3700 руб.) – учтены расходы на хранение и разгрузку цемента;

Дебет 62 Кредит 90-1 – 11 918 руб. (5900 руб. + 6018 руб.) – отражена выручка от оказания услуг по хранению и разгрузке цемента;

Дебет 90-2 Кредит 20 – 6700 руб. (3000 руб. + 3700 руб.) – сформирована себестоимость оказанных услуг;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» – 1818 руб. (918 руб. + 900 руб.) – начислен НДС по оказанным услугам.

С марта по июнь включительно:

Дебет 20 Кредит 02, 10, 25, 26, 68, 69, 70 – 3000 руб. – учтены расходы на хранение цемента;

Дебет 62 Кредит 90-1 – 5900 руб. – отражена выручка от оказания услуг по хранению цемента;

Дебет 90-2 Кредит 20 – 3000 руб. – сформирована себестоимость оказанных услуг;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» – 900 руб. – начислен НДС по оказанным услугам.

В июле:

Кредит 002 – 500 000 руб. – возвращен цемент поклажедателю;

Дебет 20 Кредит 02, 10, 25, 26, 68, 69, 70 – 7400 руб. (3000 руб. + 4400 руб.) – учтены расходы на хранение и погрузку цемента;

Дебет 62 Кредит 90-1 – 12 980 руб. (5900 руб. + 7080 руб.) – признан доход от оказания услуг по хранению и погрузке цемента;

Дебет 90-2 Кредит 20 – 7400 руб. (3000 руб. + 4400 руб.) – сформирована себестоимость оказанных услуг;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» – 1980 руб. (900 руб. + 1080 руб.) – начислен НДС по оказанным услугам;

Дебет 51 Кредит 62 – 48 498 руб. – получены деньги от поклажедателя.

Данные о налоговой базе по НДС и налогу на прибыль за период действия договора хранения приведены в таблице:

Ситуация: может ли организация-хранитель (товарный склад) при расчете налога на прибыль учесть расходы на страхование имущества, принятого на ответственное хранение?

Согласно последним разъяснениям Минфина России, нельзя. Налоговое ведомство считает, что расходы учесть можно.

В письме от 28 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/285 Минфин России указал, что страхование имущества, принятого на хранение, не относится к видам добровольного страхования, расходы на которые можно учесть при расчете налога на прибыль. Объясняется это так.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 263 Налоговый кодекс РФ при расчете налога на прибыль можно учесть расходы на все виды добровольного страхования, которые являются условием ведения деятельности организации в силу законодательства РФ. Страхование имущества, принятого на ответственное хранение, может являться условием договора, заключенного сторонами. Условием ведения хранителем своей деятельности в силу законодательства РФ такое страхование не является. Такой вывод следует из пункта 4 статьи 935 и статьи 891 Гражданского кодекса РФ. Следовательно, расходы на данный вид добровольного страхования учесть при расчете налога на прибыль по подпункту 10 пункта 1 статьи 263 Налогового кодекса РФ нельзя.

Совет: есть аргументы, позволяющие организациям учесть при расчете налога на прибыль расходы на добровольное страхование имущества, принятого на ответственное хранение, как расходы, являющиеся условием ведения деятельности хранителя. Они заключаются в следующем.

Организации вправе учесть расходы на все виды добровольного страхования, которые являются условием ведения их деятельности в силу законодательства РФ (подп. 10 п. 1 ст. 263 НК РФ). При этом понятие «условие ведения деятельности» в законодательстве РФ не разъяснено. Однако трактовать данный термин как «обязательное требование законодательства РФ» некорректно. Все обязательные требования формируют систему обязательного страхования. Система же добровольного страхования дает право организации застраховать свою деятельность от возможных убытков, но не обязывает делать это. Такой вывод следует из положений статей 927, 935 Гражданского кодекса РФ и пунктов 3 и 4 статьи 3 Закона от 27 ноября 1992 г. № 4015-1.

В соответствии с требованиями Гражданского кодекса РФ, хранитель обязан обеспечить сохранность вверенного ему имущества (ст. 891 ГК РФ). В противном случае он возмещает убытки за его порчу (ст. 902 ГК РФ). В связи с этим расходы организации на страхование имущества, принятого на ответственное хранение, можно рассматривать как условие ведения деятельности хранителем. Тем более если такое условие прописано в договоре хранения с заказчиком услуг (ст. 930, п. 4 ст. 421 ГК РФ).

В письмах от 17 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/246, от 11 марта 2003 г. № 04-02-05/2/13 Минфин России высказывал другую точку зрения. В них финансовое ведомство классифицировало расходы на добровольное страхование имущества, принятого на ответственное хранение, по подпункту 7 пункта 1 статьи 263 Налогового кодекса РФ. Этот подпункт позволяет учесть при расчете налога на прибыль расходы на добровольное страхование имущества, которое организация использует для целей деятельности, приносящей доход. Имущество, принятое на ответственное хранение, удовлетворяет указанному условию, поэтому расходы на его страховку хранитель может включить в уменьшение налогооблагаемой базы. Разделяет эту точку зрения и налоговая служба (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 16 июня 2006 г. № 20-12/53511).

В сложившейся ситуации окончательное решение по вопросу учета при расчете налога на прибыль расходов на страхование имущества, принятого на ответственное хранение, организация должна принять самостоятельно. Арбитражная практика по данному вопросу пока не сложилось.

Совет: чтобы избежать разногласий с проверяющими, для учета расходов на страхование при расчете налога на прибыль экономически обоснуйте и документально подтвердите их (п. 1 ст. 252 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации обоснованным будет страхование имущества на случай порчи, хищения, пожара и т. п. При этом в договоре хранения укажите, что имущество, принятое на ответственное хранение, должно быть застраховано за счет хранителя (ст. 930, п. 4 ст. 421 ГК РФ).

Кроме того, при проверке налоговая инспекция может проконтролировать, не застраховано ли имущество, переданное на ответственное хранение, по тем же основаниям у собственника. Если будет установлено, что застраховано, – расходы хранителя могут быть признаны экономически неоправданными (п. 1 ст. 252 НК РФ).

ПРОЧИЕ СИТУАЦИИ

В хозяйственной жизни любой организации могут возникнуть разовые ситуации, когда станет необходимым принять к учету чужие материальные ценности, обеспечить их сохранность и отразить их в учете способом, не противоречащим законодательству. Есть, как минимум, три ситуации, при которых у организации может возникнуть необходимость принятия ТМЦ на ответственное хранение, и, как следствие, обеспечение бухгалтерского учета по забалансовому счету 002. Вкратце рассмотрим их.

1. Если для нас, как для покупателя, по условиям договора переход права собственности предусмотрен только после оплаты ТМЦ поставщику, но физически данные ТМЦ уже находятся на нашей территории.

2. К нам поступил товар ненадлежащего качества, который в дальнейшем будет возвращен поставщику. Но до этого момента необходимо учесть его на счете 002.

3. Мы реализовали ТМЦ, и переход права собственности перешел, но физически они пока находятся на нашей территории.

Если возникшая ситуация носит разовый характер, то можно использовать ручные операции.

Рассмотри ситуацию, при которой физически товар уже у нас, но так как мы его не оплатили, то пока не можем оприходовать его и учитывать на счете 41 «Товары».

Вводим ручную операцию. Меню «Документы» — бухгалтерский и налоговый учет – операция

Получили следующий результат

01.07.2014 Дт 002 100 единиц товара на сумму 11800 рублей

Предположим, что данные товары мы оплатили 07.07.2014

Дт60 Кт51 11800 руб.

Вот теперь 07.07.2014 мы можем оприходовать товары обычным поступлением товаров и услуг

Дт41 тКт60 10 000 рублей

Дт19 Кт60 1 800 рублей

Данные документы рассматривать не будем, т.к. это просто и не относится к нашей теме.

А теперь нам надо списать товары с 002 счета. Также воспользуемся ручной операцией.

07.07.2014 Кт002 100 единиц товара на сумму 11800 руб.

Если необходимо, то можно создать виртуальный склад для отражения на нем забалансовых ТМЦ.

В заключение можно сказать следующее. Если у нас возникла та, или иная ситуация, связанная с ответственным хранением, то решить ее с помощью стандартных средств в 1С:УПП можно. Но специальных документов для подобных ситуаций в типовых конфигурациях не разработано. И если учет операций по ответственному хранению с помощью стандартных средств не устраивает по каким-либо причинам, то потребуется доработка программы в соответствии с пожеланиями конкретной организации.

Спасибо!

ОСНО: НДС

НДС начисляйте на всю сумму вознаграждения за услуги, оказанные по договору хранения (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Ситуация: когда организация-хранитель (товарный склад) должна начислить НДС с выручки от оказания услуг по хранению? Договор хранения заключен на срок более одного квартала. Оплата услуг хранителя в период действия договора не предусмотрена.

В последний день налогового периода, в котором оказаны услуги.

Из буквального толкования положений подпункта 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ следует, что НДС со стоимости оказанных услуг нужно начислить после того, как договор хранения будет выполнен. То есть когда ТМЦ, принятые на хранение, будут возвращены собственнику на основании акта по форме № МХ-3.

Однако в отношении длящихся договоров, условиями которых не предусмотрена ежемесячная оплата оказываемых услуг, финансовое ведомство придерживается другой точки зрения. В письме Минфина России от 4 апреля 2007 г. № 03-07-15/47 сказано, что по таким договорам исполнитель должен определять налоговую базу по НДС в последний день налогового периода, в котором оказаны услуги. Независимо от того, какая периодичность оплаты этих услуг согласована сторонами. Подробнее об этом см. Как начислить НДС при реализации товаров (работ, услуг).

Ситуация: может ли организация-покупатель принять к вычету «входной» НДС по ТМЦ, принятым на ответственное хранение до перехода права собственности (ТМЦ учтены на счете 002)?

Ответ: нет, не может.

Организация вправе предъявить «входной» НДС к вычету при одновременном выполнении следующих четырех условий:

• предъявление налога поставщиками;

• приобретение имущества (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых НДС, или приобретение товаров для перепродажи;

• принятие приобретенного имущества (работ, услуг) на учет;

• наличие счета-фактуры.

Такой порядок установлен статьей 171 Налогового кодекса РФ.

Несмотря на то, что ТМЦ приняты к бухучету (отражены на счете 002), до перехода права собственности на них от продавца к покупателю они не признаются приобретенными (ст. 223 и 491 ГК РФ). Поскольку одно из обязательных условий для вычета НДС в данном случае не выполняется, принять к вычету сумму «входного» НДС нельзя.

Когда принимать на ответственное хранение необязательно

Несмотря на то, что данная операция в законе названа обязательной, предусмотрен ряд условий, при которых покупатель может не принимать товар на ответственное хранение.

1. Покупатель выбирает товар и обнаруживает несоответствие ассортимента договору. Он отказывается принять и оплатить товар (основание – п. 1 ст. 468 ГК РФ), и, естественно, не забирает его на свой склад для ответственного хранения.
2. Поставщик присутствует при приемке товара. Обнаруживается расхождение в количестве, с чем поставщик согласен. Он тут же забирает неоплаченный товар обратно, составляется соответствующий акт, необходимости в ответственном хранении нет.
3. Доставлен товар, который нужно хранить строго определенным образом. Обнаружено, что он не соответствует характеристикам, указанным в договоре. Имеет смысл сопоставить транспортные затраты с расходами на соответствующий режим хранения. Если первые окажутся ниже, товар стоит сразу же вернуть, не принимая на хранение.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! При заключении договора поставки стороны могут вписать в него условия, согласно которому товар, не соответствующий параметрам договора, может быть возвращен без принятия на ответственное хранение.

УСН

При получении ТМЦ на хранение право собственности к организации-хранителю (товарному складу) не переходит (п. 1 ст. 886 ГК РФ). Поэтому при расчете единого налога их стоимость не отражается ни в доходах, ни в расходах (ст. 39, 346.15 и 346.16 НК РФ).

Независимо от выбранного объекта налогообложения доходы от оказания услуг по хранению включайте в расчет налоговой базы, после того как они будут оплачены (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Если организация применяет упрощенку и платит единый налог с разницы между доходами и расходами, то расходы, связанные с оказанием услуг по хранению, учитывайте после их оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Организации, применяющие упрощенку с объектом налогообложения «доходы», расходы при расчете единого налога не учитывают (ст. 346.14 НК РФ).

ЕНВД

По решению местных властей на ЕНВД может быть переведена деятельность, связанная с оказанием услуг по хранению автомобилей на платных стоянках (п. 1, подп. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому поступление и выбытие ТМЦ, принятых на ответственное хранение, на расчет ЕНВД не влияет. Поскольку плательщики ЕНВД не освобождаются от ведения бухучета, забалансовый учет ТМЦ, принятых на ответственное хранение, они обязаны вести в том же порядке, что и организации, применяющие общую систему налогообложения.