Учет затрат на освоение природных ресурсов (ПБУ 24/2011)

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает порядок формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), пользователей недр (далее – организации) информации о затратах на освоение природных ресурсов.

2. Настоящее Положение применяется организациями, осуществляющими затраты на поиск, оценку месторождений полезных ископаемых и разведку полезных ископаемых (далее – поисковые затраты) на определенном участке недр.

Настоящее Положение применяется организациями в отношении поисковых затрат, осуществляемых до того момента, когда в отношении участка недр, на котором осуществляется поиск, оценка месторождений полезных ископаемых и разведка полезных ископаемых, установлена и документально подтверждена вероятность (более вероятно, чем нет) того, что экономические выгоды от добычи полезных ископаемых превысят понесенные затраты при условии технической осуществимости добычи полезных ископаемых и при наличии у организации ресурсов, необходимых для добычи полезных ископаемых (далее – коммерческая целесообразность добычи).

3. Настоящее Положение не применяется организациями в отношении затрат:

а) на региональные геолого-геофизические работы, геологические съемки, инженерно-геологические изыскания, научно-исследовательские, палеонтологические и другие работы, направленные на общее изучение недр, геологические работы по прогнозированию землетрясений и исследованию вулканической деятельности, созданию и ведению мониторинга природной среды, контролю за режимом подземных вод, иные работы, проводимые без существенного нарушения целостности недр, осуществляемые до момента получения лицензии, дающей право на выполнение работ по поиску и оценке месторождений полезных ископаемых на данном участке недр (за исключением затрат, указанных в пункте 15 настоящего Положения);

б) на добычу полезных ископаемых в отношении участка недр, которые понесены после того, как установлена коммерческая целесообразность добычи;

в) на геологоразведочные работы, выполняемые на участке недр, в отношении которого установлена коммерческая целесообразность добычи.

II. Признание поисковых затрат

4. Организация устанавливает виды поисковых затрат, признаваемые внеоборотными активами. Остальные поисковые затраты признаются расходами по обычным видам деятельности.

5. Поисковые затраты, признаваемые внеоборотными активами (далее – поисковые активы), как правило, относятся к отдельному участку недр, в отношении которого организация имеет лицензию, дающую право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых.

6. Поисковые затраты, относящиеся в основном к приобретению (созданию) объекта, имеющего материально-вещественную форму, признаются материальными поисковыми активами. Иные поисковые активы признаются нематериальными поисковыми активами.

7. К материальным поисковым активам, как правило, относятся используемые в процессе поиска, оценки месторождений полезных ископаемых и разведки полезных ископаемых:

а) сооружения (система трубопроводов и т.д.);

б) оборудование (специализированные буровые установки, насосные агрегаты, резервуары и т.д.);

в) транспортные средства.

8. К нематериальным поисковым активам, как правило, относятся:

а) право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых, подтвержденное наличием соответствующей лицензии;

б) информация, полученная в результате топографических, геологических и геофизических исследований;

в) результаты разведочного бурения;

г) результаты отбора образцов;

д) иная геологическая информация о недрах;

е) оценка коммерческой целесообразности добычи.

9. Материальные и нематериальные поисковые активы учитываются на отдельных субсчетах к счету учета вложений во внеоборотные активы.

10. Единица бухгалтерского учета материальных и нематериальных поисковых активов определяется организацией применительно к правилам бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов соответственно.

11. Выбранная организацией учетная политика признания и классификации поисковых активов должна применяться последовательно в отношении сходных (аналогичных) затрат и видов деятельности.

Как отразить в учете расходы на освоение месторождений

Добрый день, Надежда. Расходы на освоение месторождений Вы должны учитываются в составе: — внеоборотных активов; — расходов по обычным видам деятельности. Вы должны закрепить в учетной политике по бухгалтерскому, какие виды поисковых затрат будут учитываться в составе внеоборотных активов, все остальные поисковые затраты будут признаваться расходами по обычным видам деятельности (п. 4 ПБУ 24/2011). Поисковые активы амортизируются. Если будет подтверждена коммерческая целесообразность, то поисковые активы необходимо перевести в состав основных средств по остаточной стоимости, рассчитанной по форму: Остаточная стоимость = Первоночальная стоимость — Начисленная амортизация — Обесценивание. В налоговом учете расходы на освоение месторождений относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 3 п. 1 ст. 253 НК РФ). Перечень расходов приведен в п. 1 ст. 261 НК РФ, он является открытым, поэтому Вы можете его дополнить. Расходы, которые формируют первоначальную стоимость ОС необходимо капитализировать. Данные расходы будут списываться петем амортизации после принятия к учету ОС. Как уже и писала моя коллега функционал 1С: Бухгалтерия не предназначен для ведения Ваших задач для этого есть ряд отраслевые решения, например, 1С: — ERP Горнодобывающая промышленность 2; — 1С:Горнодобывающая промышленность 2. Оперативный учет; — Горнодобывающая промышленность. Управление карьером. На линии консультации 1С Вам смогут предложить другие варианты для ведения Вашего учета. Вы можете ознакомится с данными конфигурациями и принять решения, где вести учет. Мы не даем консульнаций по методалогии ведения бухгалтерского и налогового учета. Поэтому, для того, что бы можно было смоделировать Вашу ситуацию в тестовой базе нужна методология Вашег учета. Уточните, пожалуйста: 1. Поисковые затраты у Вас материальные или нематериальные? 2. Вы формируете внеоборотных активов и расходов по обычным видам деятельности? Или все расходы собираете в первоначальную стоимость внеоборотных активов? 3. Если формируете внеоборотных активов, то будите начислять амортизацию? 4, В НУ будите капитализировать или сразу списывать на затраты, или равномерно списывать через 97? У Вас узкая тема, специфика отрасли, которую Вы знаете лучше нас. Поэтому приведите проводки, которыми хотите отражать Ваши затраты в базе. По Вашим проводкам постараемся описать, какие операции необходимо выполнить в программе. Еще вопром по налогу на имущества, почему Вы считаете, что должны его платить? Насколько я поняла Вы все хототе расходы учитывать на 08 счете, до момента подтверждения коммерческой целесообразности расходов на освоение месторождений.

III. Оценка поисковых активов при признании

12. При признании в бухгалтерском учете поисковые активы оцениваются по сумме фактических затрат.

13. В фактические затраты на приобретение (создание) поисковых активов включаются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• суммы, уплачиваемые организациям за выполнение работ по договору строительного подряда и иным договорам;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен поисковый актив;
• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;
• таможенные пошлины и таможенные сборы;
• невозмещаемые суммы налогов, государственные и патентные пошлины;
• амортизация иных внеоборотных активов (включая поисковые активы), использованных непосредственно при создании поискового актива;
• вознаграждения работникам, непосредственно занятым при создании поискового актива;
• обязательства организации в отношении охраны окружающей среды, рекультивации земель, ликвидации зданий, сооружений, оборудования, возникающие в связи с выполнением работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и разведке полезных ископаемых, связанные с признаваемыми поисковыми активами;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением (созданием) поискового актива, обеспечением условий для его использования в запланированных целях.

14. В фактические затраты на приобретение (создание) поисковых активов не включаются:

• возмещаемые суммы налогов;
• общехозяйственные и иные аналогичные расходы, за исключением случаев, когда они непосредственно связаны с выполнением работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и разведке полезных ископаемых и относятся к отдельному участку недр, на котором организация выполняет такие работы.

15. Затраты, понесенные организацией до момента получения лицензии, дающей право на выполнение работ по поиску и оценке месторождений полезных ископаемых, включаются в фактические затраты по получению этой лицензии только в случае, если такие затраты непосредственно связаны с ее получением.

IV. Последующая оценка поисковых активов

16. Последующая оценка материальных и нематериальных поисковых активов, включая начисление амортизации, осуществляется применительно к правилам последующей оценки соответственно основных средств и нематериальных активов с учетом особенностей, установленных пунктами 17 – 20 настоящего Положения.

17. Порядок начисления амортизации по поисковым активам определяется организацией. При использовании поискового актива для создания другого поискового актива соответствующие амортизационные отчисления включаются в состав затрат на его создание.

18. Затраты на получение лицензии, дающей наряду с правом на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых право на добычу полезных ископаемых, не подлежат амортизации до подтверждения коммерческой целесообразности добычи.

19. Организация должна проводить на каждую отчетную дату анализ наличия обстоятельств, указывающих на возможное обесценение поисковых активов (далее – признаки обесценения). При этом подлежат рассмотрению, как минимум, следующие признаки обесценения:

а) окончание в течение 12 месяцев после отчетной даты срока, на который организация получила лицензию, дающую право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и разведке полезных ископаемых на определенном участке, при отсутствии намерений и (или) возможности продления соответствующих прав;

б) существенные затраты, необходимые для выполнения работ по дальнейшему поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и разведке полезных ископаемых на определенном участке, не учтены в планах организации;

в) принятие решения о прекращении деятельности, связанной с поиском, оценкой месторождений полезных ископаемых и разведкой полезных ископаемых на определенном участке, вследствие того, что поиск, оценка месторождений полезных ископаемых и разведка полезных ископаемых на данном участке не привели к обнаружению промышленно значимых полезных ископаемых;

г) наличие признаков того, что при продолжении поиска, оценки месторождений полезных ископаемых и разведки полезных ископаемых на определенном участке стоимость поисковых активов с учетом накопленных амортизации и обесценения, вероятно, не будет возмещена в полной мере при добыче полезных ископаемых или переходе права пользования участком недр другим лицам.

20. При наличии признаков обесценения организация должна проводить проверку поисковых активов на обесценение и учитывать изменение стоимости поисковых активов вследствие обесценения в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (IAS) 36 “Обесценение активов”, (IFRS) 6 “Разведка и оценка запасов полезных ископаемых” <*>.

——————————–

<*> Введены в действие для применения на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 2011 г. № 160н (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 5 декабря 2011 г., регистрационный № 22501; Российская газета, 2011, 9 декабря).

Поисковые активы

Поисковые затраты, отнесенные к внеоборотным активам, учитывайте на счете 08. По своему содержанию поисковые активы делятся на материальные и нематериальные. Поэтому их учет ведите на отдельных субсчетах, открытых к счету 08. Это следует из пунктов 6 и 9 ПБУ 24/2011.

Действующим планом счетов такие субсчета не предусмотрены. Поэтому организация может их ввести самостоятельно и прописать это в учетной политике для целей бухучета. Например, учет можно вести так:

• счет 08 субсчет «Нематериальные поисковые активы»;

• счет 08 субсчет «Материальные поисковые активы».

К материальным поисковым активам относятся поисковые затраты на приобретение объектов, имеющих материально-вещественную форму. Например, такие:

• сооружения (система трубопроводов и т. д.);

• оборудование, которое используется для поиска, оценки месторождений полезных ископаемых и разведки запасов нефти и газа (например, специализированные буровые установки, насосные агрегаты, резервуары и т. д.);

• транспортные средства.

Об этом сказано в пункте 7 ПБУ 24/2011.

Нематериальными поисковыми активами являются:

• право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых, подтвержденное соответствующей лицензией;

• информация, полученная в результате топографических, геологических и геофизических исследований;

• результаты разведочного бурения;

• результаты отбора образцов;

• иная геологическая информация о недрах;

• оценка коммерческой целесообразности добычи.

Об этом сказано в пункте 8 ПБУ 24/2011.

Учитывайте поисковые активы отдельно по каждому лицензионному участку недр (п. 5 ПБУ 24/2011).

Единицу бухучета поисковых активов определяйте следующим образом:

• для материальных поисковых активов – по правилам бухучета основных средств;

• для нематериальных поисковых активов – по правилам бухучета нематериальных активов.

Такой порядок предусмотрен пунктом 10 ПБУ 24/2011.

V. Прекращение признания поисковых активов

21. Организация прекращает признание поисковых активов в отношении определенного участка недр при подтверждении коммерческой целесообразности добычи или признании добычи полезных ископаемых бесперспективной на нем.

22. Организация обеспечивает документальное подтверждение коммерческой целесообразности добычи или признания бесперспективности добычи полезных ископаемых на участке недр.

23. При подтверждении коммерческой целесообразности добычи организация должна осуществить следующие последовательные действия:

а) провести проверку признанных поисковых активов на обесценение и в случае его подтверждения признать их обесценение;

б) перевести поисковые активы в состав основных средств, нематериальных или иных активов по остаточной стоимости (фактическим затратам с учетом, осуществленных переоценок за вычетом накопленных амортизации и обесценения);

в) прекратить признание последующих затрат на данном участке недр в качестве поисковых активов.

24. Стоимость материального или нематериального поискового актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, списывается в порядке, установленном для списания соответственно основных средств или нематериальных активов.

25. В случае если в течение отчетного периода добыча полезных ископаемых на участке недр признана организацией бесперспективной, поисковые активы, относящиеся к данному участку недр, списываются, за исключением случаев, когда они продолжают использоваться в деятельности организации. Доходы или расходы от списания поисковых активов относятся на финансовые результаты организации.

26. В случаях, установленных пунктами 23 и 25 настоящего Положения, при условии дальнейшего использования в деятельности организации поисковые активы переводятся в состав основных средств, нематериальных и иных активов (включая поисковые активы, предназначенные для использования на других участках недр) исходя из их соответствия критериям (условиям) признания, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету для данного вида активов.

Материальные поисковые активы, как правило, переводятся в состав основных средств, нематериальные поисковые активы – в состав нематериальных активов организации.

В отдельных случаях стоимость нематериального поискового актива может формировать фактическую стоимость основных средств организации. Например, затраты на геологоразведочные работы, относящиеся к конкретным скважинам, признанные в составе нематериальных поисковых активов, могут быть включены в фактическую стоимость скважин при их признании объектами основных средств организации.

Прекращение признания в бухучете

Признание поисковых активов в отношении лицензионного участка недр прекращайте в случае документального подтверждения:

• либо коммерческой целесообразности добычи;

• либо бесперспективности добычи полезных ископаемых.

Такой порядок предусмотрен пунктом 21 ПБУ 24/2011.

Ситуация: какими документами подтвердить коммерческую целесообразность добычи полезных ископаемых?

Перечень подтверждающих документов организация устанавливает самостоятельно. Это следует из пункта 22 ПБУ 24/2011.

Из определения коммерческой целесообразности добычи следует, что подтверждающие ее документы должны содержать следующую информацию:

• расчеты, подтверждающие вероятность того, что добыча принесет экономическую выгоду;

• подтверждение того, что организация обладает ресурсами, необходимыми для проведения добычи;

• информацию о наличии юридических прав на добычу полезных ископаемых.

При этом экономическую выгоду добычи можно обосновать, к примеру:

• протоколом заседания Центральной комиссии по разработке Роснедр (п. 4.1 и 6.9 Временного положения, утвержденного приказом Роснедр от 15 августа 2005 г. № 877);

• отчетом независимого оценщика;

• приказом (распоряжением) руководителя организации о начале разработки конкретного участка недр;

• обоснованным заключением специалистов (или подразделений) организации, планирующей разработку участка недр, ответственных за принятие решений о необходимости разработки конкретного участка недр (исходя из продуктивности месторождения, стоимости полезных ископаемых, размере возможных затрат, наличия необходимой инфраструктуры). Такое заключение может быть основано на расчетах специалистов, заключениях государственных органов или независимых экспертов.

Если подтверждена коммерческая целесообразность добычи, то сделайте следующее. Поисковые активы проверьте на обесценение. Если обесценение подтверждено, то признайте его результаты. Затем поисковые активы переведите в состав основных средств (нематериальных активов) по остаточной стоимости, рассчитанной по формуле:

Об этом сказано в пункте 23 ПБУ 24/2011.

Перевод поисковых активов в основные средства и нематериальные активы проводите в соответствии с нормами ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2007. При этом учтите, что некоторые из нематериальных поисковых активов при такой операции могут самостоятельными учетными единицами не выступать, а будут признаны в составе капитальных вложений в другой внеоборотный актив. Например, затраты на геологоразведочные работы, которые относятся к конкретным скважинам, могут быть включены в фактическую стоимость скважин при их признании объектами основных средств.

Такой порядок предусмотрен пунктом 26 ПБУ 24/2011.

Поисковые активы, которые выбывают или не способны приносить организации в будущем экономические выгоды, спишите по общим правилам для основных средств и нематериальных активов (п. 24 ПБУ 24/2011).

Подробнее об этом см.:

• Как отразить в учете безвозмездную передачу основных средств;

• Как отразить в учете ликвидацию основных средств;

• Как отразить в бухгалтерском учете продажу основных средств;

• Как в налоговом учете отразить продажу основных средств.

Если добыча полезных ископаемых признана бесперспективной, то поисковые активы спишите в состав прочих расходов. Исключением являются случаи, когда организация продолжает использовать поисковые активы в своей деятельности (п. 25 ПБУ 24/2011).

VI. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

27. Существенная информация о поисковых активах, а также возникающих в результате выполнения работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и разведке полезных ископаемых обязательствах, доходах, расходах, денежных потоках от текущих и инвестиционных операций отражается по отдельным группам статей бухгалтерского баланса, а также отдельным показателям отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежных средств соответственно.

28. Информация о материальных и нематериальных поисковых активах подлежит раскрытию применительно к требованиям, установленным для раскрытия информации соответственно об основных средствах и нематериальных активах организации.

Кроме того, в отношении групп материальных поисковых активов организация должна раскрывать в бухгалтерской отчетности информацию о:

• фактических затратах с учетом осуществленных переоценок, суммах накопленной амортизации и накопленного обесценения на начало и конец отчетного периода;
• остаточной стоимости активов, обесценившихся в отчетном году, на начало и конец отчетного периода и признанного за отчетный период обесценения.

Расходы от списания поисковых активов, относящихся к участку недр, на котором добыча полезных ископаемых признана организацией бесперспективной, раскрываются в отчете о прибылях и убытках обособленно от поисковых затрат, признаваемых расходами по обычным видам деятельности (с учетом существенности).

29. В составе информации об учетной политике организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

• перечень видов поисковых затрат, признаваемых внеоборотными активами, либо указание на то, что все поисковые затраты признаются расходами по обычным видам деятельности;
• особенности классификации материальных и нематериальных поисковых активов;
• порядок начисления амортизации по поисковым активам;
• группировка поисковых активов в целях проверки их на обесценение;
• условия перевода поисковых активов в состав основных средств, нематериальных и иных активов организации.

Пример раскрытия в бухгалтерской отчетности организации информации об учетной политике в отношении затрат на поиск, оценку месторождений полезных ископаемых и разведку полезных ископаемых приведен в приложении к настоящему Положению.

Приложение к Положению по бухгалтерскому учету “Учет затрат на освоение природных ресурсов” (ПБУ 24/2011), утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2011 № 125н

Особенности учета затрат на освоение природных ресурсов

Овчинникова И.В., Голубева К.С., Попова О.С.

Начиная с бухгалтерской отчетности 2012 г., вступает в силу Приказ Минфина России от 06.10.2011 N 125н «Об утверждении ПБУ «Учет затрат на освоение природных ресурсов» (ПБУ 24/2011)». Приказ зарегистрирован в Минюсте России 30.12.2011. В основе Положения — Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых»

Любое новое положение по бухгалтерскому учету требует разъяснений. В данной работе мы рассмотрим основные положения и познакомимся с новыми требованиями к бухгалтерскому учету, изложенными в ПБУ 24/2011.

Действие Положения не распространяется на следующие затраты:

а) на региональные геолого-геофизические работы, геологические съемки, инженерно-геологические изыскания, научно-исследовательские, палеонтологические и другие работы, направленные на общее изучение недр, геологические работы по прогнозированию землетрясений и исследованию вулканической деятельности, созданию и ведению мониторинга природной среды.

б) на добычу полезных ископаемых в отношении участка недр, которые понесены после того, как установлена коммерческая целесообразность добычи;

в) на геологоразведочные работы, выполняемые на участке недр, в отношении которого установлена коммерческая целесообразность добычи [2].

Нами ранее было отмечено, что поисковые затраты относятся к определенному участку недр и возникают в условиях, когда компания еще не приняла решение о коммерческой целесообразности добычи полезных ископаемых на этом участке. Данный этап может временно не приносить доходов или даже оказаться в принципе безрезультатным.

При таких обстоятельствах пользователи недр до 2011 г. аккумулировали свои подготовительные затраты на счете 97 «Расходы будущих периодов». Но сохранять эту учетную политику оказалось невозможным ввиду изменения п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (в ред. Приказа Минфина России от 24 декабря 2010 г. N 186н). В частности, в прошлом году не подлежала учету в составе РБП даже стоимость лицензий, на основании которых компания вела поиск, оценку и разведку (ст. 11 Закона «О недрах»).

Кроме того, до тех пор, пока перспективы организации производства и получения дохода на участке недр остаются неясными, относить используемую технику к основным средствам проблематично (п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). ПБУ 24/2011 решает перечисленные учетные проблемы.

Внеоборотные активы недропользователя в период освоения природных ресурсов именуются поисковыми активами и подразделяются на материальные поисковые активы (МПА) и нематериальные поисковые активы (НПА).

Представление о классификации поисковых затрат можно увидеть в таблице [1]:

Теперь необходимо рассмотреть организацию бухгалтерского учета.

Поисковые активы учитываются на специальных субсчетах счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Амортизируются они по тем же правилам, как основные средства или нематериальные активы. И в том же порядке переоцениваются (п. 16 ПБУ 24/2011).

При первоначальном признании поисковые активы оцениваются по сумме фактических затрат компании (п. п. 11 и 12 ПБУ 24/2011). Такие хозяйственные операции отражаются следующими проводками:

1) Д08 субсчет «Вложения в поисковые активы» К60,70,69,02,10- формируется первоначальная стоимость поискового актива;

2) Д08 субсчет «Материальные (нематериальные) поисковые активы» К08 субсчет «Вложения в поисковые активы» — поисковый актив признан пригодным для использования в запланированных целях.

Следует отметить, что для нематериальных активов устанавливать срок полезного использования необязательно. Активы с неопределенным сроком использования амортизации не подлежат (ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»). Это правило применимо и для НПА.

При подтверждении коммерческой целесообразности добычи поисковые активы переводятся в состав основных средств или нематериальных активов по остаточной стоимости. Это отражается следующими проводками:

1) Д23 субсчет «Расходы по обычным видам деятельности» К02 субсчет «Амортизация поисковых активов»- начислена амортизация поисковых активов, непосредственно обеспечивающих поиск, оценку и разведку;

2) Д02 субсчет «Амортизация поисковых активов» К08 субсчет «Материальные (нематериальные) поисковые активы»- списана амортизация поисковых активов при подтверждении коммерческой целесообразности добычи;

3) Д01(04) К08 субсчет «Материальные (нематериальные) поисковые активы»- поисковые активы переведены в состав основных средств и нематериальных активов по остаточной стоимости.

Для нового (впервые принятого к учету) объекта ОС или НМА бухгалтер должен определить срок полезного использования и выбрать способ амортизации в общеустановленном порядке. Если добыча полезных ископаемых на участке недр признана бесперспективной либо поисковый актив выбывает или не способен приносить экономические выгоды в будущем, он списывается на финансовый результат (п. 25 ПБУ 24/2011):

1) Д91 субсчет «Расходы Бесперспективная добыча» К08 субсчет «Материальные (нематериальные) поисковые активы»- поисковый актив списывается с баланса по остаточной стоимости в связи с невозможностью использования [2].

В стоимость поисковых активов включаются будущие обязательства компании в отношении охраны окружающей среды, рекультивации земель, ликвидации сооружений (п. 13 ПБУ 24/2011). Эта операция отразиться следующей проводкой:

1) Д08 субсчет «Вложения в поисковые активы» К96 субсчет «Обязательства по восстановлению окружающей среды»- признаны оценочные обязательства, возникающие по завершении оценки, поиска и разведки.

Нами приведены наиболее характерные корреспонденции счетов.

ПБУ 24/2011 устанавливает, что поисковые затраты, не отнесенные компанией к поисковым активам, признаются расходами по обычным видам деятельности. Необходимо отметить, что эта позиция не соответствует определению, содержащемуся в п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации». Ведь компания, осваивая природные ресурсы на участке недр, не осуществляет изготовление и продажу продукции, выполнение работ или оказание услуг для заказчиков. Но по сути можно сказать, что ПБУ 24/2011 всего лишь расширило понятие расходов по обычным видам деятельности.

Для управленческих расходов на подготовительном этапе используется счет 23 «Вспомогательные производства». Закрывать его придется ежемесячно и непосредственно на счет 99 «Прибыли и убытки». Данные операции можно отразить следующими записями:

1) Д23 субсчет «Текущие поисковые затраты» К02,10,70,69,71,60,76- признаны расходы по обычным видам деятельности, в том числе амортизация поисковых активов;

2) Д99 К23 субсчет «Текущие поисковые затраты»- в конце месяца признаны убытки в связи с подготовительной деятельностью.

Таким образом, поисковые затраты в принципе включаются в убытки, за исключением остаточной стоимости тех МПА и НПА, которые компания будет использовать в коммерческой добыче.

Интересным является то, что компания-недропользователь не обязана признавать поисковые активы, а вправе списывать все поисковые затраты через отчет о прибылях и убытках. Правда, подобный подход не соответствует IFRS 6, в котором основное внимание уделено поисковым активам, а затраты некапитального характера упоминаются лишь вскользь. Такая учетная политика порождает нулевой баланс с убытками, что не соответствует реальному положению дел компании [1].

Также необходимо отметить, что последний раздел ПБУ 24/2011 посвящен вопросам раскрытия информации о поисковых затратах в бухгалтерской отчетности организации. Приказом Минфина России от 05.10.2011 N 124н внесены изменения в формы бухгалтерской отчетности организаций, утвержденные Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н.

Согласно изменениям для отражения материальных и нематериальных поисковых активов в разделе «Внеоборотные активы» бухгалтерского баланса после строки «Результаты исследований и разработок» введены отдельные группы статей «Материальные поисковые активы» и «Нематериальные поисковые активы» (коды 1140 и 1130). К указанным группам статей необходимо привести соответствующие пояснения, которые могут быть оформлены в табличной форме в порядке, аналогичном пояснениям к нематериальным активам и основным средствам организации. Кроме того, в пояснениях целесообразно раскрыть информацию о переводе поисковых активов в активы другого вида.

В отчете о прибылях и убытках организация раскрывает поисковые затраты, признаваемые расходами по обычным видам деятельности. Однако специальная строка для них в этой отчетной форме пока не предусмотрена. По мнению авторов (Е. Диркова, И. Пылева) данные расходы допустимо показывать по строке «Управленческие расходы» (код 2220). Такое решение компания должна закрепить в учетной политике (п. 20 ПБУ 10/99).

Обобщив вышесказанное можно сделать вывод о том, что в составе информации об учетной политике организации подлежат раскрытию:

— перечень видов поисковых затрат, признаваемых внеоборотными активами, либо указание на то, что все поисковые затраты признаются расходами по обычным видам деятельности;

— особенности классификации материальных и нематериальных поисковых активов;

— порядок начисления амортизации по поисковым активам;

— группировка поисковых активов в целях проверки их на обесценение;

— условия перевода поисковых активов в состав основных средств, нематериальных и иных активов организации [3].

Принятие ПБУ 24/2011 является важным шагом к усовершенствованию законодательства и переходом к международным стандартам финансовой отчетности. Также введение данного Положения является актуальным для многих регионов России, в особенности для тех регионов, где активно идет освоение природных ресурсов (например, для Кемеровской области).

Таким образом, применение ПБУ 24/2011 потребует от организаций-пользователей недр пересмотра учетной политики в отношении затрат на поиск, оценку и разведку полезных ископаемых, пересмотра организации бухгалтерского учета, применения обязательной процедуры проверки поисковых активов на обесценение, а также уточнения объема и порядка раскрытия информации о поисковых затратах в бухгалтерской отчетности.

Литература:

1. Диркова, Е. Новое ПБУ для пользователей недр // Практическая бухгалтерия. – 2012. – № 2.

2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет затрат на освоение природных ресурсов» (ПБУ 24/2011), утвержденное приказом Министерства Финансов РФ от 06.10.2011 № 125н.

3. Пылева, И. Новое положение по бухгалтерскому учету // Финансовая газета. – 2012. – № 4.